Kārtējais pārskata gads tuvojas noslēgumam, un grāmatvežiem sāksies intensīvāks darba periods, kad paralēli ikdienas pienākumiem jāveic gada pārskata sagatavošana. Praksē novērots, ka vairumā gadījumu par pamatlīdzekļiem grāmatveži sāk domāt tikai gada nogalē, kad tiek veiktas inventarizācijas un pārskatītas uzskaitē veiktās darbības. 

Šajā rakstā apskatītas situācijas, kādas var veidoties ar pamatlīdzekli pēc tā iegrāmatošanas uzskaitē.

Pamatlīdzekli nopērkot, uzskaitē tiek iegrāmatota iegādes jeb uzskaites vērtība. Ja pamatlīdzeklis tiek izveidots, tad izmaksu iekļaušanu pamatlīdzekļa vērtībā pārtrauc brīdī, kad pamatlīdzeklis ir sagatavots paredzētajam mērķim. 

Amortizētās aizstāšanas izmaksas

Ministru kabineta (turpmāk — MK) noteikumu Nr. 775 «Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma piemērošanas noteikumi» 81. punkts nosaka:

No minētā secināms, ka pamatlīdzekļa sākotnējā uzskaites vērtība var mainīties, t.i., gan palielināties, gan samazināties, ja kapitālā remonta rezultātā tiek nomainīta kāda daļa vai detaļa. Praksē esmu pamanījusi, ka grāmatveži nelabprāt rēķina amortizētās aizstāšanas izmaksas situācijās, kad pamatlīdzeklim tiek nomainīta būtiska daļa vai detaļa. Taču, šādi rīkojoties, nepamatoti tiek palielināta turpmākā nolietojamā vērtība. Ja neizslēdz no uzskaites nomainītās detaļas atlikušo vērtību, tad, iegrāmatojot jaunās detaļas iegādes vērtību, pēc būtības abas detaļas, gan vecā, gan jaunā, nākotnē ietekmē uz finanšu rezultātu.

Saskaņā ar MK noteikumu Nr. 775 81. punktu amortizētās aizstāšanas izmaksas aprēķina, no jaunās daļas vai detaļas uzskaites vērtības atskaitot aplēsto nolietojuma kopsummu par laikposmu, kurā tika izmantota izslēgtā daļa vai detaļa. Uzskatāmāk tas parādīts praktiskā piemērā.

Shematisks piemēra atspoguļojums

Amortizētās aizstāšanas izmaksas vai vērtības palielinājums

Ne vienmēr, veicot pamatlīdzekļu kapitālo remontu, būs jārēķina amortizētās aizstāšanas izmaksas. Katrs gadījums jāskata atsevišķi un jāizvērtē, vai daļa vai detaļa tiek pievienota vai nomainīta.

Jaunas pievienotas daļas vai detaļas atzīst, pievienojot attiecīgā pamatlīdzekļa vērtībai to iegādes vērtību, tas būs vērtības palielinājums.

Jaunas mainītās daļas vai detaļas atzīst, pievienojot attiecīgā pamatlīdzekļa vērtībai to iegādes vērtību, savukārt mainītās daļas vai detaļas tiek izslēgtas no pamatlīdzekļa sastāva to atlikušajā vērtībā, t.i., amortizētās aizstāšanas izmaksas.

Pamatlīdzekļu uzturēšanas izmaksas

MK noteikumu Nr. 775 82. punkts nosaka, ka pamatlīdzekļa uzturēšanai izlietotās rezerves daļas un palīgmateriālus noraksta izdevumos tajā pārskata gadā, kurā tie izlietoti. Izmaksu struktūra būs atkarīga no pamatlīdzekļa veida. Transportlīdzekļiem tās varētu būt ekspluatācijas izmaksas, piemēram, kārtējie remonti, tehniskā apkope, kā arī degvielas izdevumi. Attiecīgi nekustamajam īpašumam būs uzturēšanas un apsaimniekošanas izmaksas, piemēram, nekustamā īpašuma nodoklis, apdrošināšanas maksājumi, telpu kosmētiskais remonts, durvju slēdzenes remonts u.c.

Nolietojuma aprēķināšana

Saskaņā ar MK noteikumu Nr. 775 83. punktu tāda pamatlīdzekļa sākotnējo vērtību, kura lietderīgās lietošanas laiks ir ierobežots, pakāpeniski noraksta izdevumos. Pamatlīdzekļa sākotnējo uzskaites vērtību pakāpeniski noraksta tā lietderīgās lietošanas laikā, izmantojot atbilstošu pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšanas metodi.

Pamatlīdzekļu lietderīgās lietošanas laiks un likvidācijas vērtība ir grāmatvedības aplēses, kuras regulāri pārskata un, ja nepieciešams, maina. Tāpēc tieši tagad, kad vēl nav noslēgts pārskata gads, rūpīgi izvērtējam un pārskatām uzņēmuma pamatlīdzekļu uzskaiti.

Par pamatlīdzekļa lietderīgās lietošanas laiku pieņem laikposmu (gados), kurā sabiedrība plāno izmantot šo pamatlīdzekli, ņemot vērā paredzēto lietošanas intensitāti, fizisko un morālo nolietošanos. Lietderīgo lietošanas laiku nosaka vadītājs, nevis grāmatvedis, kā tas dažkārt tiek novērots praksē.

Pamatlīdzekļa nolietojamo vērtību nosaka, no iegādes vērtības atskaitot likvidācijas vērtību. 

Likvidācijas vērtība ir aplēstā vērtība, kuru sabiedrība varētu iegūt, pārdodot pamatlīdzekli tā lietderīgās lietošanas laika beigās, un no kuras atskaitītas gaidāmās atsavināšanas izmaksas. Ja pamatlīdzekļa likvidācijas vērtība ir nebūtiska, to neņem vērā nolietojamās vērtības aprēķināšanā (MK not. Nr. 775 5.4. nodaļa).

MK not. Nr. 775 95. punkts nosaka, ka pamatlīdzekļa nolietojumu sāk aprēķināt tad, kad pamatlīdzekli iespējams izmantot paredzētajiem mērķiem. Nolietojumu aprēķina arī tad, ja pamatlīdzeklis netiek aktīvi izmantots (piemēram, tehniskas apkopes, remonta, rekonstrukcijas vai dīkstāves laikā).

Ja nolietojuma aprēķināšanai tiek izmantota no pamatlīdzekļa lietošanas intensitātes atkarīga metode, tad nolietojuma aprēķināšanu var pārtraukt tik ilgi, cik ilgi pamatlīdzeklis netiek aktīvi izmantots.

Pamatlīdzekļa nolietojuma aprēķināšanu pārtrauc, ja:

• pamatlīdzekļa sākotnējā vai cita uzskaites vērtība vai šīs vērtības un pamatlīdzekļa likvidācijas vērtības (ja tāda paredzama) starpība ir pilnībā norakstīta;
• saskaņā ar jauno grāmatvedības aplēsi pamatlīdzekļa likvidācijas vērtība (ja tāda paredzama) ir vienāda ar tā bilances vērtību vai pārsniedz to;
• pamatlīdzeklis tiek izslēgts.

Pamatlīdzeklim ar neierobežotu lietderīgās lietošanas laiku (piemēram, zemesgabalam) un pamatlīdzeklim, kuram nevar noteikt lietderīgās lietošanas laiku (piemēram, mākslas priekšmetam), ikgadējo nolietojumu neaprēķina.

Pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšanas metodes

MK not. Nr. 775 99. punkts nosaka, ka pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšanai var izmantot vienu no trim metodēm. Kuru metodi piemērot, to nosaka pats uzņēmums savā grāmatvedības politikā.

1. Lineārā metode

Tās pamatā ir pieņēmums, ka pamatlīdzekļa lietderība samazinās vienmērīgi, tādēļ pamatlīdzekļa nolietojuma gada summa tā lietderīgās lietošanas laikā nemainās, ja nemainās pamatlīdzekļa likvidācijas vērtības (ja tāda ir paredzēta) grāmatvedības aplēses.

2. Degresīvā (paātrinātās nolietojuma aprēķināšanas) metode

Tās pamatā ir pieņēmums, ka lietošanas sākumposmā pamatlīdzeklim ir augstāks ražīgums un mazāk resursu tiek tērēts tā uzturēšanai darba stāvoklī (lietošanas pēdējos gados pamatlīdzekļa ražīgums samazinās un pieaug izdevumi tā remontam). Izmantojot šo metodi, pamatlīdzekļa nolietojuma vislielākā gada summa ir pirmajā ekspluatācijas gadā, bet vismazākā — pēdējā.

3. No pamatlīdzekļa lietošanas intensitātes atkarīgā metode

Izmantojot šo metodi, pamatlīdzekļa nolietojuma gada summa tiek noteikta atkarībā no attiecīgā pamatlīdzekļa paredzētās jaudas un tā faktiskās izmantošanas attiecīgajā laikposmā.

Pamatlīdzekļu pārvērtēšana

Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma 33. pants nosaka pārvērtēšanas kārtību, ja vērtība tiek palielināta. Pamatlīdzekļu objektu, kura vērtība ir būtiski lielāka par tā iegādes izmaksām vai ražošanas pašizmaksu, vai novērtējumu iepriekšējā gada bilancē, var pārvērtēt atbilstoši augstākai vērtībai, ja var pieņemt, ka vērtības paaugstinājums būs ilgstošs.

Pārvērtēšanas rezultātā radušos starpību starp novērtējumu, kas veikts, pamatojoties uz iegādes izmaksām vai ražošanas pašizmaksu, un novērtējumu, kas veikts, pamatojoties uz pārvērtēšanu, ja šī starpība ir pozitīva — vērtības pieaugums, iekļauj attiecīgajā bilances aktīva postenī, kurā norādīts pārvērtētais pamatlīdzekļu objekts, un bilances pasīva posteņa «Ilgtermiņa ieguldījumu pārvērtēšanas rezerve» iedaļā «Pašu kapitāls».

Pārvērtētā pamatlīdzekļu objekta ikgadējo nolietojumu kārtējā pārskata gadā aprēķina, pamatojoties uz šā objekta vērtību attiecīgajā pārskata gadā, un tādās pašās summās ietver peļņas vai zaudējumu aprēķinā kā izmaksas.

Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma 33. pants nosaka kārtību, kad samazina ilgtermiņa ieguldījumu pārvērtēšanas rezervi. Ilgtermiņa ieguldījumu pārvērtēšanas rezervi samazina, ja pārvērtētais pamatlīdzekļu objekts ir atsavināts, likvidēts vai tā vērtības palielināšanai vairs nav pamata. Sabiedrība ir tiesīga samazināt pārvērtēšanas rezervi arī tad, ja tā aprēķina pārvērtētā pamatlīdzekļu objekta ikgadējo nolietojumu. Pārvērtēšanas rezerves samazinājumu ietver peļņas vai zaudējumu aprēķinā kā ieņēmumus tajā pārskata gadā, kurā šāds samazinājums veikts.

Ilgtermiņa ieguldījumu pārvērtēšanas rezervi nedrīkst izmaksāt, sadalīt dividendēs vai izlietot zaudējumu segšanai, pamatkapitāla palielināšanai, citu rezervju veidošanai vai citiem mērķiem.

Nekustamā īpašuma objektu vērtību atbilstoši zemākai vai augstākai vērtībai var noteikt sertificēts nekustamā īpašuma vērtētājs, to nosaka MK noteikumu Nr. 775 87. punkts.

Pārējiem pamatlīdzekļiem vērtējumu var sniegt nozares speciālista atzinums (piemēram, autotransporta vērtības noteikšanai) vai arī to var noteikt pats uzņēmums, vadoties no informācijas pārdošanas interneta vietnē par analogiem pamatlīdzekļiem. 

Pārvērtē visu pamatlīdzekļu uzskaites grupu, pie kuras saskaņā ar sabiedrības noteikto grāmatvedības politiku pamatlīdzeklis pieder (piemēram, ēkas vai zemesgabali). Pamatlīdzekļu pārvērtēšanu veic regulāri atkarībā no pārvērtējamo pamatlīdzekļu patiesās vērtības izmaiņām. Ja pamatlīdzekļa patiesā vērtība mainās nenozīmīgi, to var pārvērtēt reizi trijos vai piecos gados.

Pamatlīdzekļu vērtības palielināšanās

Uzskaitē pamatlīdzekļu pārvērtēšanu, ja vērtība palielinās, var iegrāmatot pēc vienas no divām metodēm. Uzņēmums pats izvēlas, pēc kuras metodes veikt pārvērtēšanu.

1. metode

Atbilstoši palielina vai samazina līdz pārvērtēšanas datumam uzkrāto nolietojumu vai pamatlīdzekļa līdzšinējo uzskaites vērtību, lai iegūtu jaunu pamatlīdzekļa bilances vērtību, kas ir vienāda ar tā pārvērtēšanā noteikto patieso vērtību. Šī ir biežāk izmantotā metode.

D123x «Pārējie pamatlīdzekļi» 13 000 eiro
K 313x «Ilgtermiņa ieguldījumu pārvērtēšanas rezerve 13 000 eiro

2. metode

Sākotnēji noraksta līdz pārvērtēšanas datumam uzkrāto nolietojumu no pamatlīdzekļa līdzšinējās uzskaites vērtības un pēc tam atlikušo summu attiecīgi palielina vai samazina atbilstoši pamatlīdzekļa pārvērtēšanā noteiktajai patiesajai vērtībai.

D 129x «PL nolietojums»
K 123x «Pārējie pamatlīdzekļi» 28 000 eiro

D123x «Pārējie pamatlīdzekļi» 13 000 eiro
K 313x «Ilgtermiņa ieguldījumu pārvērtēšanas rezerve 13 000 eiro

Secinājumi

1. Pēc abām metodēm jaunā atlikusī vērtība ir 15 000 eiro. 

2. Pamatlīdzekļu pārvērtēšana nedod ietekmi uz nodokļiem.

Pamatlīdzekļu vērtības samazināšanās

Ja ilgtermiņa ieguldījumu objekta vērtība bilances datumā ir zemāka par to vērtību, kāda aprēķināta, no tā sākotnējās vērtības atskaitot uzkrāto nolietojumu, un sagaidāms, ka vērtības samazinājums būs ilgstošs, attiecīgajam objektam piemēro vērtības samazinājuma korekciju, to novērtējot atbilstoši zemākajai vērtībai bilances datumā neatkarīgi no tā, vai šā ilgtermiņa ieguldījumu objekta lietderīgās lietošanas laiks ir vai nav ierobežots. Ilgtermiņa ieguldījumu vērtības samazinājuma korekcijas iekļauj peļņas vai zaudējumu aprēķinā. 

Veicot inventarizāciju, jāvērtē, vai nav radušies apstākļi, kas varētu liecināt par pamatlīdzekļa vērtības būtisku samazinājumu.

D 74xx «Zaudējumi no PL vērtības samazināšanās» 4000 eiro
K 129x «Uzkrātie zaudējumi no PL vērtības samazināšanās» 4000 eiro

Saimnieciskajā darbībā neizmantots pamatlīdzeklis

Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 8. pants nosaka, ka pie izdevumiem, kas nav saistīti ar saimniecisko darbību, pieskaita:

• to aktīvu iegādes izdevumus, kuri iegādāti, sākot ar 2018. gada 1. janvāri, un tiek izmantoti mērķiem, kas nav saistīti ar saimnieciskās darbības nodrošināšanu, un šo aktīvu uzturēšanas izdevumus;
• to aktīvu nolietojuma vērtību, kuri iegādāti līdz 2017. gada 31. decembrim un tiek izmantoti mērķiem, kas nav saistīti ar saimnieciskās darbības nodrošināšanu, vai šo aktīvu vērtības samazinājumu un uzturēšanas izdevumus.

Ar uzņēmumu ienākuma nodokli apliekamajā bāzē ietver ar saimniecisko darbību nesaistītos izdevumus.

No iepriekš minētā secināms — ja uzņēmums iegādājas pamatlīdzekli, kuru izmantos mērķiem, kas nav saistīti ar saimniecisko darbību, ar uzņēmumu ienākuma nodokli apliks gan iegādes vērtību, gan arī visus turpmākos ar tā uzturēšanu saistītos izdevumus.

Informācija par pamatlīdzekļiem, kas jāiekļauj finanšu pārskatā

Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma 52. panta 1. daļas 7. punkts nosaka, ka attiecībā uz katru ilgtermiņa ieguldījumu posteni finanšu pārskata pielikumā norāda šādas ziņas:

1. iegādes izmaksas vai ražošanas pašizmaksa vai — attiecīgā gadījumā — patiesā vērtība vai pārvērtēšanā noteiktā vērtība pārskata gada sākumā un beigās,
2. vērtības palielinājumi, ieskaitot uzlabojumus pārskata gadā,
3. atsavināšana vai likvidācija pārskata gadā,
4. jebkura pārvietošana uz citu posteni pārskata gadā,
5. no ilgtermiņa ieguldījumu objekta iegādes vai pieņemšanas ekspluatācijā dienas aprēķināto vērtības samazinājuma korekciju kopsumma pārskata gada sākumā un beigās,
6. pārskata gadā aprēķinātās vērtības samazinājuma korekcijas,
7. uzkrāto vērtības samazinājuma korekciju kopsummas izmaiņas saistībā ar ilgtermiņa ieguldījumu objektu atsavināšanu, likvidāciju vai pārvietošanu uz citu posteni pārskata gadā,
8. pārskata gadā ilgtermiņa ieguldījumu objektu ražošanas paš≠izmaksā iekļauto aizņēmumu procentu summa.

Minēto informāciju par pamatlīdzekļiem atļauts neiesniegt mikrosabiedrībām, to nosaka GPKGP likuma 57. pants.

Ja pamatlīdzekļi ir novērtēti pārvērtētajās summās, tad finanšu pārskata pielikumā ietver tabulu, kurā:

1. norādītas bilances posteņa «Ilgtermiņa ieguldījumu pārvērtēšanas rezerve» izmaiņas pārskata gadā, paskaidrojot pārvērtētajiem pamatlīdzekļiem piemērojamo nodokļu aplikšanas kārtību;
2. sadalījumā pa bilancē norādītajiem pārvērtēto pamatlīdzekļu posteņiem sniegta informācija par vērtību, kāda būtu norādīta bilancē, ja attiecīgais postenis nebūtu pārvērtēts.

Grāmatvedības politikā noteiktā kārtība par pamatlīdzekļiem 

Uzņēmuma vadītājam ir pienākums nodrošināt grāmatvedības organizācijas dokumentu izstrādāšanu. Grāmatvedības organizācijas dokumentos iekļaujama grāmatvedības politika.

Attiecībā uz pamatlīdzekļiem grāmatvedības politikā iekļauj kārtību, kurā nosaka:

• pamatlīdzekļu novērtēšanas metodi;
• pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšanas metodi;
• pamatlīdzekļu atzīšanas vērtības kritēriju (eiro);
• pamatlīdzekļu uzskaites grupas, piemēram, zemesgabali, ēkas, mēbeles;
• pamatlīdzekļu uzturēšanas izdevumu un pārbūves izmaksu klasifikāciju;
• citu nepieciešamo informāciju.

Publicēts žurnāla “Bilance” 2022. gada decembra (492.) numurā.