Lai gan dabā pastāv lietu nezūdamības likums, komercdarbības praksē zināms, ka preces (produkti) zūd. Tas notiek gan preču īpašību vai dabas dēļ (preču kvalitātes sabojāšanās, preces tilpuma izmaiņas temperatūras ietekmē u.tml.), gan tehnoloģiskā procesa dēļ (plīsumi, atbirumi, zudumi pārkraujot, transportējot u.tml.), gan cilvēku ļaunprātības dēļ (zādzības, apzināti bojājumi). Katra uzņēmuma vadības vēlme ir samazināt zudumus, jo tas rada uzņēmumam arī finansiālus zaudējumus. Tādējādi uzņēmumi izvēlas gan jaunākas tehnoloģijas vai iepakojumus, gan apsardzi pret zādzībām, gan arī risku vadību vai apdrošināšanu. Papildus tam preču zudumi vai bojāšanās rada arī saistības pret klientu un valsti nodokļu veidā. Proti, atsevišķos gadījumos normatīvajos aktos ir noteiktas pieļaujamās zudumu normas. Šajā rakstā par raksturīgākajām un izplatītākajām problēmām nodokļu piemērošanā preču zudumiem.

Regulējums

Diemžēl Latvijā nav universālas normas vai vienota normatīvā akta, kas ļautu piemērot vienotas zudumu normas un atbilstošu nodokļu atbrīvojumu zudumiem neatkarīgi no biznesa veida vai no tā, no kurienes vai uz kurieni preces tiek vestas. Tas izveidojies katra nodokļa regulējošo normatīvo aktu specifikas dēļ. Pēc būtības pastāv interpretācijas vai pat atšķirīga zudumu normu piemērošana muitas procedūrās, akcīzes preču apritē, pievienotās vērtības nodokļa (PVN) un uzņēmumu ienākuma nodokļa (UIN) piemērošanā. Tas radies arī tāpēc, ka nodokļu normatīvie akti rakstīti no katra nodokļa viedokļa, bet biznesā skatās no preču kustības procesa organizēšanas viedokļa.

Papildus tam preču uzskaitē var būt arī mērījumu kļūda – izmērīto vērtību novirze no patiesajām vērtībām, kas rodas mērīšanas līdzekļa neprecizitātes dēļ (mērīšanas līdzekļa pieļaujamā novirze no nominālizmēra). Tātad arī mērījuma kļūda ir jāņem vērā, nosakot, vai nodokļi ir jāmaksā konkrētā situācijā.

Apķērīgākie komersanti meklē iespējas, elastīgi pielāgojoties biznesa vajadzībām. Ne vienmēr tas izdodas, jo nereti ir ierobežojumi, piemēram, akcīzes preču apritē. Lai novērstu risku piemērot nodokļus vai pat uzrēķinu neattaisnotiem zudumiem, ir jāizvērtē visi nodokļu piemērošanas aspekti, nepieciešamības gadījumā piesaistot nodokļu konsultantu.

Preču zudumi muitas procedūrās

Muitas maksājumi (ievedmuita un līdz ar to arī PVN) zudumiem jāpiemēro saskaņā ar muitas regulu. Tomēr jautājums nav skaidri un viegli saprotams. 2016. gada 1. maijā ir stājusies spēkā jauna muitas regula ­― Eiropas Parlamenta un Padomes 2013. gada 9. oktobra regula Nr. 952/2013, ar ko izveido Savienības Muitas kodeksu (SMK). Jaunajā SMK zudumu piemērošanā jāvadās no 124. panta (1. daļas g. punkta 3. un 4. daļas).  Proti, pēc būtības muitas maksājumus nepiemēro, ja zudumi radušies preču dabas, neparedzētu apstākļu vai nepārvaramas varas dēļ. Tomēr, ja atbildīgā persona (importētājs) nevar pamatot preču zudumus, piemērojama standarta likme (124. panta 4. daļa).

Tātad, ja komersants pierāda, ka zudumi radušies preču dabas dēļ, tad šie zudumi ir atbrīvojami pilnībā no muitas maksājumiem. Tas pats attiecas uz nepārvaramu varu jeb force majeure, piemēram, dabas katastrofas, kara apstākļos. Vienīgi šādās situācijās ir aktuāls jautājums, kas un kā pierāda šo faktu. Nepārvarama vara nav preču zādzība, iztrūkums cilvēku nolaidības vai citu iemeslu dēļ. Muitas regula neparedz atbrīvot zudumus, kas radušies pārkāpumu, nolaidības vai cilvēka negodprātīgas rīcības (zādzības u.tml.) dēļ. Šādi gadījumi būtu apdrošināmi, tajā skaitā ietverot iespējamās saistības pret valsti (maksājamo nodokļu apmērā).

Tomēr interpretējams ir jautājums, kas ir neparedzēti apstākļi, kā arī kādas “standarta likmes” piemērojamas zudumiem, kurus nevar pamatot. Tā kā ES nav vienotas standarta likmes, tad piemērojamas nacionālās normas par pieļaujamajiem zudumiem, piemēram, akcīzes precēm akcīzes preču regulējumā noteiktās. Atsevišķos gadījumos preču pieļaujamos zudumus nosaka Ministru kabineta 2015. gada 24. februāra noteikumi Nr. 104 “Kārtība, kādā atsevišķām muitas uzraudzībā esošajām nefasētajām šķidrajām precēm piemēro dabisko zudumu apmērus”.

Akcīzes preču zudumi

Iespējams, vissarežģītāk ir piemērot visus nodokļus akcīzes preču zudumiem, jo šīm precēm ir īpašs akcīzes nodokļa regulējums, kuru ņem par pamatu akcīzes nodokļa piemērošanā un pēc kura vadās arī citu nodokļu piemērošanā.

Atšķirībā no PVN akcīzes nodoklis seko precēm, tādēļ nodoklis ir jāmaksā, piemēram, arī par nozagtām precēm, jo akcīzes nodoklis ir patēriņa nodoklis, tātad arī zagtās preces tiks patērētas un par tām būtu jāsamaksā nodoklis. Arī tad, ja akcīzes preces jau izlaistas brīvam apgrozījuma jeb nodotas patēriņam, proti, mazumtirdzniecībā, un akcīzes nodoklis ir samaksāts, tad jebkuru zudumu, plīsumu, bojājumu vai ļaunprātīgas rīcības (zādzības) gadījumos samaksāto akcīzes nodokli neatmaksā.

Akcīzes preču zudumi, par kuriem akcīzes nodoklis nav jāmaksā, faktiski darbojas tikai gadījumos, kad piemēro atlikto nodokļa maksāšanas kārtību, proti, preču krājumiem akcīzes preču noliktavās, pārvietojot akcīzes preces atliktajā režīmā (imports uz, eksports no akcīzes preču noliktavas, nosūtīšana starp akcīzes preču noliktavām),  vai piemērojot atbilstošas muitas procedūras (muitas noliktavas, brīvās zonas). Taču arī šādos gadījumos ir ierobežojumi un piemērošanas īpatnības, kas komersantiem jāņem vērā. Konkrēti akcīzes nodokļa atbrīvojumu nosaka likuma “Par akcīzes nodokli” 21. pants un Ministru kabineta 2005. gada 30. augusta noteikumi Nr. 662 “Akcīzes preču aprites kārtība” (XII un XIII nodaļa).

Pamatā no nodokļa atbrīvo faktiskos zudumus preču dabas un tehnoloģiskā procesa dēļ (ražošanā, pārvietošanā, uzglabāšanā u.tml.). Piemēram, degvielas iztvaikošana vai tilpuma izmaiņas temperatūras svārstību dēļ, zudumi šķidrumu pārliešanas dēļ. No nodokļa atbrīvo faktiskos zudumus, bet nepārsniedzot Ministru kabineta noteiktos normatīvus. Ja konstatēti mazāki faktiskie zudumi nekā pieļaujamie, piemērojami faktiskie zudumi. Ja faktiskie zudumi ir konstatēti lielāki kā pieļaujamie, tad piemērojami pieļaujamie zudumi. Tātad zudumi jāsalīdzina ar Ministru kabineta 2005. gada 30. augusta noteikumos Nr. 662 “Akcīzes preču aprites kārtība” noteikto līmeni. Akcīzes preču noliktavā katru mēnesi jāveic inventarizācija, un, ja inventarizācijā konstatē iztrūkumu (zudumu), to attiecīgi fiksē inventarizācijas aktā. Savukārt nodoklis par zudumiem ir jānorāda un jāmaksā (vai atbrīvojams), iesniedzot akcīzes nodokļa deklarāciju. Var būt situācijas, kad preču zudumi rodas kādā ikdienas negadījumā, piemēram, noliktavā apgāžas kaste ar alkoholu un saplīst pudeles vai šādi plīsumi rodas pārvadājot.

Tāpat kā muitas procedūras, no nodokļa atbrīvo zudumus, kas radušies nepārvaramas varas dēļ (sk. skaidrojumu iepriekš).

Tā kā akcīzes nodokli ES harmonizē, arī zudumu normu piemērošana darījumos starp dalībvalstīm ir jāievēro vienotas prasības, kas noteiktas ar akcīzes direktīvas nosacījumiem, piemēram, Latvijas komersantam par nosūtītajām akcīzes precēm atliktajā režīmā, kuras zudušas citā dalībvalstī, ir jāmaksā nodoklis attiecīgajā dalībvalstī, izņemot pieļaujamos jeb attaisnotos zudumus šajā dalībvalstī.

Pieļaujamie zudumi ir noteikti degvielai, alkoholiskajiem dzērieniem, kafijai. Tabakas izstrādājumiem un bezalkoholiskajiem dzērieniem to ražošanas, apstrādes, uzglabāšanas vai pārvietošanas procesā zuduma normas nepiemēro.

Kā iepriekš teikts, akcīzes nodokļa pieļaujamie zudumi izmantojami par pamatu, piemērojot muitas maksājumus gadījumos, kad konstatēti neattaisnoti zudumi muitas procedūrās un komersants nevar tos pamatot (sk. iepriekš), kā arī noteiktos gadījumos, piemērojot PVN un UIN.

Pievienotās vērtības nodokļa piemērošana preču zudumiem

Atšķirībā no akcīzes nodokļa PVN seko naudas plūsmai, nevis precēm, tādēļ ir grūtāk saprast, vai vispār un kā PVN piemēro preču zudumiem. Ilgus gadus šis jautājums netika skaidrots normatīvos aktos, un tikai Pievienotās vērtības nodokļa likums no 2013. gada nosaka PVN piemērošanu arī zudumiem (106. pants).

Tā, piemēram, arī no PVN atbrīvo (atļauts atskaitīt priekšnodokli), ja preces iznīcinātas stihiskā nelaimē (laikam domāts ― “nepārvarama vara”, sk. skaidrojumu iepriekš).

Atšķirībā no akcīzes nodokļa no PVN atbrīvo (atļauts atskaitīt priekšnodokli), ja preces ir nozagtas vai iznīcinātas citādā piespiedu kārtā, bet ar nosacījumu, ja īpašuma iznīcināšanas vai zādzības fakts ir dokumentāri pierādīts. Tādējādi attiecībā uz akcīzes precēm vienā un tajā pašā situācijā akcīzes nodoklis ir jāmaksā, bet PVN nav (piemēram, cigarešu kravas zādzībā vai plīsumiem transportlīdzekļa satiksmes negadījuma rezultātā).

Vispārīgās situācijās preču zudumu gadījumā atskaitītā priekšnodokļa korekciju veic, ja preču zudumu vērtība pārsniedz saskaņā ar uzņēmumu ienākuma nodokļa un iedzīvotāju ienākuma nodokļa normatīvajiem aktiem plānoto zudumu apjomu. Proti, faktiski zudumu normu piemērošana PVN sakrīt ar UIN.

Uzņēmumu ienākuma nodokļa piemērošana

REDAKCIJAS PIEZĪME

Sakarā ar normatīvo aktu maiņām kopš raksta publicēšanas turpmākā raksta sadaļa ir atjaunināta.

Ja preces zudumu norma ir noteikta speciālā normatīvajā aktā, nodokļu maksātājs preces zudumu normu nosaka saskaņā ar speciālajiem normatīvajiem aktiem. Tā kā šāds speciāls normatīvais regulējums pastāv akcīzes precēm, loģiski, ka zudumiem akcīzes precēm UIN un līdz ar to arī PVN piemērošanā vispārīgās situācijās izmanto akcīzes preču regulējumā noteiktos ierobežojumus. Proti, atļauts nemaksāt UIN (un arī PVN) par faktiskajiem zudumiem (piemēram, preču dabas dēļ), ja tie nepārsniedz pieļaujamos zudumus.

Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma regulējums, kas spēkā no 2018. gada 1. janvāra.