Aprēķinot pievienotās vērtības nodokli (PVN) valsts zemes nomas darījumam, izdevumi par nekustamā īpašuma nodokļa samaksu ar PVN apliekamajā vērtībā nav ietverami, secinājis Senāta Civillietu departaments, pieņemot spriedumu lietā  Nr. C26128713, SKC-201/2019.

Lai atzītu, ka nekustamā īpašuma nodokļa kompensācija ietilpst ar PVN apliekamajā vērtībā, ir nepieciešams konstatēt, ka nekustamā īpašuma nodokļa maksājums ir cieši saistīts ar sniegto zemes nomas pakalpojumu.

Atbilstoši likumam „Par nekustamā īpašuma nodokli” šā nodokļa objekts ir: zeme; ēkas vai to daļas; saimnieciskā darbībā izmantojamās inženierbūves (sk. šā likuma 1.pantu). Savukārt nodokļa maksātāji ir Latvijas vai ārvalstu fiziskās un juridiskās personas un uz līguma vai citādas vienošanās pamata izveidotas šādu personu grupas vai to pārstāvji, kuru īpašumā, tiesiskā valdījumā vai – likumā noteiktajos gadījumos - lietošanā ir nekustamais īpašums Latvijā. Par valstij piederošo nekustamo īpašumu nekustamā īpašuma nodokli maksā persona, uz kuras vārda nekustamais īpašums ierakstīts zemesgrāmatā. Ja likumā ir noteikta persona, kurai valstij piederošais nekustamais īpašums nodots lietošanā, nekustamā īpašuma nodokli maksā persona, kurai uz likuma pamata noteiktas īpašuma lietošanas tiesības (šā likuma 2.panta otrā un piektā daļa).

Minētais dod pamatu secinājumam, ka nekustamā īpašuma nodoklis ir saistīts ar lietu tiesībām uz nekustamo īpašumu, kā arī likumā tieši paredzētajiem tiesiskā valdījuma un lietošanas gadījumiem. Izņemot inženierbūves, nekustamā īpašuma izmantošana noteiktiem nolūkiem nav apstāklis, kas saskaņā ar likumu rada nekustamā īpašuma nodokļa samaksas pienākumu. Nekustamā īpašuma nodokļa samaksa par zemi zemes īpašniekam ir jāveic neatkarīgi no tā, vai īpašnieks ir fiziska vai juridiska persona, vai zemes gabals ir vai nav apbūvēts un vai tas tiek vai netiek izmantots saimnieciskajā darbībā, tostarp sniedzot nomas pakalpojumu.

Līdz ar to nav pamata uzskatīt, ka nekustamā īpašuma nodoklis, ko zemes īpašnieks, izpildot viņam kā īpašniekam ar likumu noteikto pienākumu, samaksā pašvaldībai, ir tiešā saiknē ar zemes nomas pakalpojumu piespiedu nomas tiesisko attiecību ietvaros.

Senāts atzīst, ka apelācijas instances tiesa pamatoti prasītājas izdevumus nekustamā īpašuma nodokļa samaksai nav ietvērusi ar PVN apliekamajā vērtībā.

Tiesības saņemt PVN par sniegto nomas pakalpojumu nosaka likums, šādas tiesības neizriet no noslēgtā nomas līguma, jo tas nedz piešķir, nedz ierobežo ar likumu noteiktās tiesības.

Pievienotās vērtības nodokļa 34.panta septītā daļa (līdz 2013.gada 1.janvārim likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 2.panta deviņpadsmitā daļa) noteic, ka nomas darījumā ar PVN apliekamā vērtība ir visi nomas līgumā noteiktie maksājumi.

Šā likuma 35.panta trešā daļa (līdz 2013.gada 1.janvārim likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 2.panta septītā daļa) noteic, ka pakalpojuma vērtībā ietilpst visas izmaksas, kā arī visi saskaņā ar normatīvajiem aktiem par šā pakalpojuma sniegšanu maksājamie nodokļi, nodevas un citi maksājumi, izņemot PVN.

Kā redzams no minētās normas satura (gramatiskā iztulkojuma), ne visi pakalpojuma sniedzēja samaksātie nodokļi ir ietverami ar pievienotās vērtības nodokli apliekamajā vērtībā, bet gan tikai tādi, kuru maksāšanas pienākums ir saistīts ar sniedzamo pakalpojumu.

Interpretējot nacionālās tiesību normas, ir ņemamas vērā direktīvas, kura ir inkorporēta attiecīgajā likumā, būtība un mērķis, kā arī Eiropas Savienības Tiesas atziņas par direktīvas normu interpretāciju.

Pievienotās vērtības nodokļa likumā ir inkorporētas Eiropas Savienības Padomes direktīvas 2006/112/EK (2006.gada 28.novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (turpmāk arī direktīva 2006/112/EK) normas. Direktīvā 2006/112/EK ir lietots jēdziens pievienotā vērtības nodokļa bāze, šim terminam ir tāda pati nozīme, kāda ir Pievienotās vērtības nodokļa likuma 35.pantā lietotajam terminam „ar pievienotās vērtības nodokli apliekamā vērtība”.

Direktīvas 2006/112/EK 78.pantā ir reglamentētas PVN bāzē ietveramās sastāvdaļas. Tie ir nodokļi, nodevas un citi maksājumi, izņemot pašu pievienotās vērtības nodokli, kā arī papildu izdevumi, piemēram, komisijas maksa, iepakošanas, transportēšanas un apdrošināšanas izmaksas, ko piegādātājs iekasē no pircēja vai pakalpojuma saņēmēja.

Atklājot minētā panta tvērumu, Eiropas Savienības Tiesa vairākos spriedumos atzina, ka, lai nodokļus, nodevas un citus maksājumus varētu uzskatīt par PVN bāzi, pat ja tiem nav pievienotās vērtības un tie nav uzskatāmi par kompensāciju par pakalpojumu sniegšanu, tiem ir jābūt tiešai saiknei ar šo pakalpojumu. Jautājums par to, vai darbība, par kuru jāmaksā minētais apstrīdētais nodoklis, atbilst darbībai, par kuru ir jāmaksā PVN, ir izšķirošs apstāklis, lai varētu noteikt šādas tiešas saiknes esamību.

Tātad PVN bāzē ietilpst tikai tie nodokļu maksājumi, kas ir tiešā saiknē ar sniegto pakalpojumu.