PVN korekcija, ja anulēts izrakstītais rēķins

Latvijas Republikas Senāta Administratīvo lietu departamenta senatoru kolēģija rīcības sēdē 2025. gada 28. martā pieņēma lēmumu lietā Nr. A420236921, SKA–136/2025, kurā Valsts ieņēmumu dienests (VID) bija iesniedzis kasācijas sūdzību par Administratīvās apgabaltiesas spriedumu, ar kuru apmierināts SIA [nosaukums] pieteikums par VID lēmuma (turpmāk — pārsūdzētais lēmums) atcelšanu.

VID iebildumi par tiesībām koriģēt rēķinu

Veicot datu atbilstības pārbaudi, VID konstatēja, ka SIA [nosaukums] ir fiziskajai personai izrakstījusi rēķinu par sniegtajiem juridiskajiem pakalpojumiem 1 210 000 eiro vērtībā, tajā skaitā pievienotās vērtības nodokli (PVN) 210 000 eiro, taču nav šo darījumu deklarējusi, kā arī nav aprēķinājusi un iemaksājusi budžetā nodokli. Tādējādi ar pārsūdzēto lēmumu SIA [nosaukums] noteikts pienākums samaksāt budžetā PVN 210 000 eiro un nokavējuma naudu 84 000 eiro.

Apgabaltiesa spriedumā atzina, ka atbilstoši apstākļiem, kas pastāvēja administratīvā akta izdošanas brīdī, pārsūdzētais lēmums vērtējams kā pareizs un pamatots. Tomēr lietā ir mainījušies faktiskie apstākļi — nav konstatējams ar nodokli apliekamais objekts un nodokļa rēķins ir anulēts. Līdz ar to tiesiskais pamats pārsūdzētajā lēmumā SIA [nosaukums] noteiktajam pienākumam maksāt rēķinā norādīto PVN ir zudis un pārsūdzētais lēmums ir atceļams.

VID kasācijas sūdzībā izteikti iebildumi, ka samaksas nesaņemšanas fakts nevar būt pamats PVN nedeklarēšanai un attiecīgi nemaksāšanai budžetā. VID norāda, ka darījuma vērtējumam civillietā nevar būt izšķiroša nozīme administratīvajā procesā un ka darījuma neatbilstība Patērētāju tiesību aizsardzības likumam nepadara pakalpojumu par neesošu no nodokļu tiesību aspekta. Tāpat kasācijas sūdzībā vērsta uzmanība, ka uz konkrēto gadījumu nav attiecināmas Eiropas Savienības Tiesas (EST) judikatūrā noteiktās tiesības koriģēt kļūdaini izrakstītu rēķinu, jo lietā konstatētie apstākļi neliecina par SIA [nosaukums] labticību, proti, ka SIA [nosaukums] nav vainīga nepamatota rēķina izrakstīšanā un sagatavoja to, nezinot, ka piedalās faktiski neesoša darījuma noformēšanā. VID nepiekrīt arī apgabaltiesas atzītajam, ka rēķina nedeklarēšana un nodokļa nesamaksāšana konkrētajā gadījumā nerada valsts budžetam negatīvas sekas.

Pretēji kasācijas sūdzībā norādītajam tiesa nav atzinusi, ka samaksas nesaņemšanas fakts ir pamats PVN nedeklarēšanai un attiecīgi nemaksāšanai. Tiesa atzina, ka samaksas nesaņemšana neatbrīvoja SIA [nosaukums] no pienākuma deklarēt apliekamo darījumu un samaksāt nodokļa rēķinā uzrādīto nodokli, un atbilstoši apstākļiem, kas pastāvēja administratīvā akta izdošanas brīdī, pārsūdzētais lēmums vērtējams kā pareizs un pamatots.

Pamats pārsūdzētā lēmuma atcelšanai bija tiesas secinājums, ka ir būtiski mainījušies lietas faktiskie apstākļi — SIA [nosaukums] ir anulējusi strīdus rēķinu, norādot, ka tajā norādītais pakalpojums faktiski nav sniegts, kas tika atzīts arī civillietā, un administratīvajā lietā nav pierādījumu, kas liktu šaubīties par to, ka darījums tomēr ir noticis.

Senāts: jānodrošina PVN neitralitātes princips

Latvijas Republikas Senāta Administratīvo lietu departamenta senatoru kolēģija rīcības sēdē atzinusi, ka strīds apelācijas instances tiesā faktiski bija par Pievienotās vērtības nodokļa likuma 84. panta desmitās daļas (nodokli valsts budžetā maksā ikviena persona, kas norādījusi nodokli savā izrakstītajā nodokļa rēķinā) piemērošanu. Šī norma atbilst Padomes 2006. gada 28. novembra direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 203. pantam, no kura atbilstoši EST judikatūrai izriet pienākums rēķina izsniedzējam maksāt rēķinā norādīto nodokli pat tad, ja faktiska ar nodokli apliekama darījuma nemaz nav.

1 Sal. EST 2019. gada 8. maija sprieduma lietā C–712/17 26. un 32.–33. punkts; 2013. gada 11. aprīļa sprieduma lietā C–138/12, Rusedespred, 26.–29. punkts un tajā minētā judikatūra.

2 EST 2013. gada 31. janvāra sprieduma lietā C–642/11, Stroy trans EOOD, EU:C:2013:54, 31. punkts.

Attiecībā uz minēto tiesību normu piemērošanu tiesa ir ievērojusi EST judikatūru. Lai tiktu nodrošināta PVN neitralitāte, dalībvalstīm to iekšējā tiesību sistēmā ir jāparedz iespēja koriģēt rēķinā nepamatoti norādītos nodokļus, ja rēķina izrakstītājs pierāda savu labticību. Tomēr, ja rēķina izrakstītājs savlaicīgi ir pilnībā novērsis nodokļu ieņēmumu apdraudējumu, atbilstoši PVN neitralitātes principam nepamatoti izrakstītais nodoklis var tikt koriģēts un dalībvalstis šādu korekciju nedrīkst padarīt atkarīgu no rēķina izrakstītāja labticības. Pasākumi, kurus dalībvalstis var noteikt, lai pareizi iekasētu nodokļus un novērstu krāpšanu, nedrīkst pārsniegt to, kas vajadzīgs šādi noteikto mērķu sasniegšanai. Tādējādi tos nedrīkst izmantot tādā veidā, ka tie ietekmētu PVN neitralitāti, kas ir kopējās PVN sistēmas pamatprincips.¹ Nodokļu ieņēmumu zuduma apdraudējums nav pilnībā novērsts, kamēr rēķina saņēmējs joprojām var to izmantot, lai īstenotu savas atskaitīšanas tiesības.²

Ievērojot minēto, pretēji kasācijas sūdzībā norādītajam, PVN korekcija nevar tikt atteikta tāpēc vien, ka komersants nevar pierādīt savu labticību — pietiek konstatēt to, ka ir savlaicīgi novērsts nodokļu ieņēmumu zuduma apdraudējums un valsts budžets nav cietis zaudējumus.

Līdz ar to senatoru kolēģija piekrīt pārsūdzētajā spriedumā sniegtajam vērtējumam, ka lietā konstatētajos apstākļos — nav pierādīts, ka SIA [nosaukums] būtu sniedzis rēķinā norādītos pakalpojumus, strīdus rēķins ir anulēts, kā arī rēķina saņēmējs to nevar izmantot, lai īstenotu nodokļa atskaitīšanas tiesības — ir zudis tiesiskais pamats SIA [nosaukums] noteiktajam pienākumam maksāt strīdus rēķinā norādīto nodokli un vienīgais taisnīgais risinājums ir pārsūdzētā lēmuma atcelšana.

Nav pamatots kasācijas sūdzībā norādītais, ka nodokļu ieņēmumu zuduma risks šajā gadījumā izpaužas kā SIA [nosaukums] izrakstītajā rēķinā norādītā PVN nenomaksāšana valsts budžetā. Apgabaltiesa spriedumā ir pienācīgi pamatojusi, kāpēc minētais nav pamatots un kāpēc konkrētajos lietas apstākļos strīdus rēķins nav radījis negatīvas sekas valsts budžetam. Kasācijas sūdzībā norādītie argumenti nerada šaubas par apgabaltiesas secinājumu pamatotību.

Lietā nav risināmi sarežģīti tiesību jautājumi, kuru dēļ kasācijas tiesvedībai būtu nozīme judikatūras veidošanā. Līdz ar to senatoru kolēģija nolēma atteikt ierosināt kasācijas tiesvedību sakarā ar VID kasācijas sūdzību par Administratīvās apgabaltiesas 2023. gada 20. decembra spriedumu.

Publicēts žurnāla “Bilance” 2025. gada jūnija (522.) numurā.

Lasiet arī:

• Cik lielu sodu var uzlikt par negodīgu komercpraksi, ja neuzrāda pēdējā finanšu gada apgrozījumu?
• Ko svarīgi zināt par saistību izpildes nodrošinājumu
• Senāta aktuālā tiesu prakse nodokļu un grāmatvedības jautājumos