Krājumu inventarizācija revidenta acīm: inventarizācijas labā prakse un tipiskākās kļūdas

Viena no svarīgākajam iekšējām kontrolēm un slēgšanas procedūrām daudzās kompānijās ir krājumu inventarizācija. Arī revidentiem krājumu inventarizācijas apmeklēšana ir ļoti būtisks revīzijas posms, kas ļauj pārliecināties par krājumu esamību un stāvokli dabā. Tādēļ arī savas auditores karjeras pirmajos gados ievērojamu laiku pavadīju, piedaloties krājumu skaitīšanā klientu noliktavās, veikalos, ražotnēs, kūdras laukos, naftas cisternu novietnēs un citās eksotiskās vietās.

Šo gadu laikā gan es, gan mani kolēģi esam novērojuši ļoti dažādu  inventarizācijas veikšanas praksi, un ir izveidojies diezgan labs priekšstats par to, kādam šim procesam ir jābūt. Tāpēc šajā rakstā apskatīsim inventarizācijas procesu tā, kā to redz revidenti, un sniegšu ieskatu gan par tipiskākajam kļūdām, kas tiek pieļautas, skaitot krājumus vai citus aktīvus, gan par šā procesa labo praksi.

Inventarizācija – ne tikai likumdošanas prasība, bet arī iekšējā kontrole

Atbilstoši likumam “Par grāmatvedību” pārskata gada slēguma inventarizāciju drīkst veikt triju mēnešu laikā pirms pārskata gada beigu dienas vai mēneša laikā pēc tās. Tomēr rodas jautājums – vai tas nozīmē, ka ar šo vienreizējo gada inventarizāciju pietiek? Pieņemot, ka inventarizācijas procesa primārā funkcija uzņēmumā nav tikai nodrošināt likumdošanas prasību izpildi, bet arī nodrošināt atbilstošu iekšējo kontroli, ar vienu reizi gadā var nepietikt.

Praksē esmu saskārusies ar ļoti dažādiem inventarizāciju plāna risinājumiem – sākot no vienas pilnas krājumu skaitīšanas reizes gadā un beidzot ar izlases skaitījumiem reizi nedēļā. Ir virkne apstākļu, kas ietekmē šo izvēli – krājumu veids, atlikuma un apgrozījuma būtiskums, skaitīšanas procesa sarežģītība  un laiks, kas nepieciešams, lai veiktu inventarizāciju, iepriekšējo kļūdu pieredze, materiāli atbildīgo cilvēku mainība, zināmi vai iespējamie krāpšanas gadījumi, krājumu izvietojumu organizācija (noliktavu, veikalu un citu vietu skaits), kā arī krājumu uzskaites metode (nepārtrauktā vai periodiskā). Piemēram, tādiem krājumiem kā kūdra ir svarīga sezonalitāte, jo veikt skaitījumus sniega sezonā ir gandrīz neiespējami, tādēļ to parasti skaita rudenī. Uzņēmumiem, kuriem krājumi ir izvietoti daudzās vietās, pilnas inventarizācijas organizācijai ir nepieciešams mēnesis vai vairāk. Kopumā gan var apgalvot, ka uzņēmumiem ar periodisko krājumu uzskaites metodi pilna skaitīšana būtu jāorganizē biežāk nekā reizi gadā, jo tās rezultāti būtībā nosaka krājumu atlikumu uzskaitē. Savukārt uzņēmumiem ar nepārtraukto uzskaiti varētu pietikt arī ar pilnu inventarizāciju reizi gadā ar nosacījumu, ka periodiski notiek izlases skaitījumi vietās ar lielu atbildīgo cilvēku mainību un salīdzinoši ievērojamāku konstatēto starpību apjomu.

Tipiskās problēmas

Krājumu inventarizācijas apmeklēšana ir viena no svarīgākajām revīzijas procedūrām tiem klientiem, kuriem ir būtisks krājumu atlikums. Krājumu novērtējumu un pašizmaksas precizitāti vēl ir iespējams pārbaudīt, izpētot vēsturiskos grāmatvedības datus par iepirkumiem un kustību, taču gandrīz vienīgais veids, kā pārliecināties par krājumu eksistenci, ir krājumu inventarizācija. Tādēļ jebkura revidenta bēdu stāsts ir inventarizācija, kur kaut kas ir sagājis greizi. Tipiskākās problēmas, ar ko ir gadījies saskarties:

• Nepietiekami detalizētas inventarizācijas instrukcijas, kas noved pie tā, ka atbildīgie darbinieki nezina, ko skaitīt, kā skaitīt un kur reģistrēt inventarizācijas rezultātus.
• Nekontrolēta krājumu kustība pirms, pēc vai pašā inventarizācijas laikā, rezultātā nav iespējams nošķirt krājumus, kas ir jau pārdoti, bet vēl atrodas uzņēmuma telpās un, iespējams, inventarizācijas sarakstos, krājumus, kas ir tikko piegādāti noliktavā no piegādātājiem vai citām atrašanās vietām, krājumus, kuri ir nodoti nākamajā ražošanas stadijā, u.tml.
• Problēmas ar krājumu apzīmējumiem un izvietojumu: viena artikula krājumi atrodas dažādās noliktavas vietās, un tādēļ tos ir sarežģīti saskaitīt kopā, krājumi ir izvietoti grūti sasniedzamās vietās, krājumiem trūkst artikula numura vai cita ID, jau saskaitītie krājumi netiek apzīmēti, kas paaugstina dubultās skaitīšanas kļūdas iespējas, kā arī bojāto vai novecojušo krājumu nepietiekams apzīmējums.
• Neuzmanības kļūdas, saskaitot krājumus ar līdzīgu artikulu vai sajaucot mērvienības (piemēram, kilogramus sajauc ar vienībām utt.).
• Gadījumā ja inventarizācijas rezultātā ir konstatētas starpības, tās netiek izmeklētas un, ja nepieciešams, izlabotas uzskaitē, kaut arī iekšējās procedūras paredz veikt labojumus, balstoties uz krājumu skaitīšanas rezultātiem. Tāpat dažreiz gadās, ka, konstatējot starpību, uzņēmuma vadība pieņem lēmumu veikt atkārtotu inventarizāciju, par to nepaziņojot revidentam, rezultātā viņš nevarēs paļauties uz jaunās skaitīšanas rezultātiem.

Novērojumi par labo praksi

Visām iepriekšējā sadaļā aprakstītajām problēmām ir trīs iemesli: neatbilstoša plānošana, neatbilstoša procesa kontrole un komunikācija un nepietiekama rezultātu izvērtēšana. Pārejot no problēmām uz risinājumiem, turpmāk apkopoti galvenie nosacījumi veiksmīgas inventarizācijas organizācijai.

Inventarizācijas laika plānošana: gada inventarizācijas laika ierobežojumus nosaka Latvijas likumdošana, un kopumā uzņēmumiem vajadzētu pieturēties pie šīm prasībām. Veikt inventarizāciju pirms vai pēc likuma noteiktā termiņa būtu pieļaujams tikai patiešām izņēmuma gadījumos (piemēram, sezonalitātes īpatnības). Tāpat, plānojot inventarizāciju datumā, kas nav gada beigas, būtu svarīgi pārliecināties, ka grāmatvedības dati nodrošina iespēju izsekot krājumu kustībai līdz bilances datumam, kas bieži vien nav viegli tādiem krājumiem, kurus inventarizācijas laikā mēra un kuru apjoms un svars var svārstīties (graudi, kūdra, ogles u.c.). Ir svarīgi arī pievērst uzmanību inventarizācijas periodam – vai to ir iespējams organizēt vienā dienā vai vairākās, darba laikā vai ārpus tā, vai skaitīšana ir jārīko visās vietās vienlaikus vai tomēr secīgi ilgākā laika periodā, kas notiks, ja inventarizāciju neizdosies pabeigt laikus? Atbildes uz šiem jautājumiem būs galvenokārt atkarīgas no pamatdarbības procesa īpatnībām (vai ir iespējams uz vairāku dienu laikposmu apstādināt tirdzniecību vai ražošanu) un pieejamo iesaistīto darbinieku skaita (vai būs iespējams nodrošināt inventarizācijas uzraudzību vairākās vietās vienlaikus). Jebkurā gadījumā – katrā inventarizācijas vietā skaitīšana ir jāplāno tā, lai pēc skaitīšanas pabeigšanas atliktu laiks kontroles pasākumiem, piemēram, artikulu izlases pārskaitīšanai.

Komisijas norīkošana: lai nodrošinātu efektīvu inventarizācijas procedūru un atbilstošu procesa kontroli, ir svarīgi panākt, ka papildus materiāli atbildīgajiem cilvēkiem no uzņēmuma puses inventarizācijas komisijā piedalās arī grāmatvedības funkcijas cilvēki. Ir svarīgi, lai jebkura skaitīšana notiktu vismaz pa pāriem, kur viens no diviem komisijas dalībniekiem neatbild par konkrēto krājumu atrašanās vietu un nodrošina četru acu principu. Kā papildu kontroles un kvalitātes elements ir apsverama arī ārējo skaitīšanas ekspertu piesaistīšana. Eksperti nodrošina objektivitāti, skaitīšanas procesa kvalitāti un efektivitāti, samazinot uzņēmuma darbinieku iesaistīšanos. Vienlaikus pastāv arī ierobežojumi – neatkarīgi eksperti bieži vien ir dārgi, nepārzina krājumu izvietojumu un citas nianses, kā arī ne vienmēr ievēro saspringtos termiņus rezultātu apkopošanai un ziņošanai klientam. Jebkurā gadījumā, pēc manām domām, situācijās, kad krājumi ir specifiski un mērījumi - sarežģīti, ekspertu piesaistīšana nereti ir vienīgā iespēja veikt kvalitatīvu uzskaiti. Neatkarīgi no inventarizācijas komandas sastāva un dalībnieku skaita tai nedrīkst pieskaitīt ārējo revidentu, kas inventarizāciju apmeklē savu neatkarīgu procedūru veikšanas ietvaros.

Skaitīšanas pieeja: ir jāparedz, kā īsti notiks skaitīšana; vienībām tas var būt manuāli vai izmantojot skenerus, bet krājumiem, kurus mēra pēc svara, apjoma vai garuma/platības – kādi mērījumi būs jāveic, ar kādiem rīkiem un kādas formulas būs jāizmanto. Šo pieeju ir noderīgi izmēģināt pirms inventarizācijas sākuma, lai pārliecinātos, ka tā der reālajā dzīvē. Vēl viens procesa aspekts ir skaitīšanas lapas. Neatkarības un objektivitātes nodrošināšanai ir ieteicams panākt, ka inventarizācijas saraksti ir sagatavoti tā, lai tajos nebūtu grāmatvedības datu par atlikumiem; pretējā gadījumā skaitīšanas komandai būtu pamudinājums savus rezultātus nepārtraukti salīdzināt ar grāmatvedības datiem, ja tādi būtu pieejami.

Krājumu apzīmējumi: viena no problēmām, ar ko saskaras inventarizācijas procesā, ir krājumu precīza skaitīšana gadījumos, kad viena artikula prece atrodas vairākās vietās un vienību daudzums ir tik liels, ka atcerēties izvietojumu nav tikpat kā iespējams. Šajā situācija viens no risinājumiem ir “adrešu” sistēma – katrs krājums ir apzīmēts ne tikai ar artikula numuru, bet arī ar adresi (plaukta numurs, u.tml.), iznākumā nokontrolēt saskaitīto vienību kopsummas ir krietni vieglāk. Otra problēma ir saskaitīto krājumu apzīmēšana, lai izvairītos no dubultas saskaitīšanas. To var panākt, saskaitītos krājumus specifiski apzīmējot (ar uzlīmēm vai tamlīdzīgi). Līdzīgu apzīmējumu pieeju ir vērts piemērot arī situācijā, lai identificētu pārdotās preces, kas joprojām atrodas noliktavā, mazkustīgās un sabojātas preces un citus krājumus, kuriem skaitīšanas procesā ir jāpievērš īpaša uzmanība.

Kustības kontrole: krājumu kustība inventarizācijas laikā būtiski paaugstina kļūdu varbūtību, tādēļ labākais risinājums ir nodrošināt, ka aktīva darbība inventarizācijas laikā tiek pārtraukta, visas kustības, kas notikušas pirms inventarizācijas sākuma (pārdošana, iepirkumi, ražošana utt.), ir iegrāmatotas un grāmatvedības sistēmas konfigurācija neļauj veikt labojumus ar atpakaļ ejošu datumu. Tomēr dažos apstākļos pilna kustības apstādināšana var nebūt iespējama. Šajā gadījumā ir svarīgi nodrošināt kustības kontroli, attiecīgi apzīmējot visus ienākošos krājumus u.tml.

Krājumi pie trešajām personām: nereti krājumi var atrasties pie trešajām personām – piemēram, dīleru noliktavā vai pie klienta izmēģinājumam vai ar tamlīdzīgu mērķi. Jāatceras, ka inventarizācijas procedūras attiecas arī uz šiem krājumiem – ja preču vai materiālu atlikums pie trešajām pusēm nav ievērojams, atbilstoša procedūra būtu pieņemšanas – nodošanas aktu apkopojums. Savukārt, ja pie trešajām pusēm uzņēmuma krājumi aizņem veselas noliktavas, šo krājumu skaitīšanu var veikt, piedaloties trešās puses rīkotajā vai pašu neatkarīgi organizētajā inventarizācijā. Katrā gadījumā kā papildu kontroli ir vērts izmantot ikmēneša atlikumu salīdzināšanās procesu ar trešo pusi.

Rezultātu apkopojums: krājumu skaitīšanas procesa noslēgums nebūt nenozīmē, ka viss darbs, kas ir saistīts ar inventarizācijas kontroli, ir pabeigts. Patiesībā tikpat svarīgs ir inventarizācijas rezultātu apkopojums, salīdzinājums ar grāmatvedības datiem un starpību korekcijas uzskaitē. Te būtu jāapsver, kādus uzskaites datus izmantot par pamatu salīdzinājumam ar skaitījumiem, vai identificētās starpības tiks izmeklētas un, nepieciešamības gadījumā, vai un ar kādu datumu tiks veiktas uzskaites korekcijas. Gadījumos, kad krājumu apjomi var svārstīties atkarībā no laika apstākļiem, mērījumu precizitātes u.tml., būtu ieteicams izstrādāt pieļaujamo starpību politiku, kas, piemēram, noteiks, ka atšķirības zem 10% netiek koriģētas. Tomēr šāda pieeja noteikti nebūtu pieļaujama krājumiem, ko mēra vienībās.

Iepriekšējos  apsvērumus noteikti nevar uzskaitīt par pilnīgu instrukciju inventarizācijas veikšanai, bet tomēr, manuprāt, tie var kalpot par atspēriena punktu, plānojot inventarizāciju. Jebkurā gadījumā ir svarīgi, lai katrā uzņēmumā, kuram ir aktuāls inventarizāciju jautājums, būtu izstrādāta sava iekšējā kārtība, kura būtu paziņota un izskaidrota atbildīgajiem cilvēkiem.

Raksts  publicēts žurnālā BILANCE Nr. 348