Sakarā ar Valsts ieņēmumu dienesta (VID) amatpersonu nostāju, ka telpu lietotāju īpašniekam/valdītājam/izīrētājam iemaksātās garantijas (drošības) naudas summas VID uzskata par tādiem pašiem izīrētāja/iznomātāja ieņēmumiem kā īres maksa un no kuriem attiecīgi jāsamaksā nodoklis, aicinām žurnāla lasītājus uz diskusiju par drošības naudas nozīmi, ekonomisko būtību un grāmatvedības uzskaiti tieši dzīvojamo telpu īrē — dzīvojamās telpas lietošanas tiesību nodošanā citai personai par maksu (sk. likuma "Par dzīvojamo telpu īri" 2. panta pirmo daļu).

Pēc Eurostat datiem, vidēji apmēram 30% ES iedzīvotāju mājokli īrē, turklāt 20,8% maksā tirgus cenām atbilstošu īri, bet 9,3% īres maksa samazināta. Tik ievērojams īrnieku skaits norāda uz nepieciešamību risināt Latvijas īres tirgus problēmas, kuru skaitā ir gan novecojis likums "Par dzīvojamo telpu īri", gan abu īres tirgus pušu — īrnieku un izīrētāju — finanšu grūtības Covid–19 dēļ, kad vienīgais īres attiecību finansiālais nodrošinājums ir uz rakstiski noslēgtā līguma pamata iemaksātā drošības nauda, kas strīdus gadījumos bieži vien dod iespēju pusēm vienoties savā starpā bez tiesvedības.

Proti, drošības nauda ir, tā teikt, "glābšanas riņķis" abām īres attiecību pusēm, bet tikai tad, ja puses un arī uzraugošās iestādes apzinās tās būtību un jēgu. Sk. šajā sakarā izvilkumu no sarakstes ar VID konsultantu: "Nodokļu maksātājam, kas nodarbojas ar nekustamā īpašuma izīrēšanu, ir tiesības nereģistrēties kā saimnieciskās darbības veicējam. Šajā gadījumā iedzīvotāju ienākuma nodoklis, piemērojot 10 procentu likmi, tiek maksāts no gūtajiem ieņēmumiem, t.i., no iekasētajām summām gan īres maksas, gan komunālajiem maksājumiem, līgumsodiem un drošības naudas, ko dzīvokļa īpašnieks saņem no īrnieka. Tādējādi visi saņemtie ieņēmumi, arī drošības nauda, ir ar nodokli apliekamais ienākums, un iedzīvotāju ienākuma nodoklis (IIN) 10 procentu apmērā jāpiemēro arī saņemtajai drošības naudai." Vai tiešām tā tas ir? Kāda ir drošības naudas būtība, kā būtu pareizi to uzskaitīt izīrētāja grāmatvedībā, vai un kad no tās apmēra tiešām būtu jāmaksā nodokļi? VID 2018. gada metodiskajā materiālā "Nodokļi no dzīvokļa izīrēšanas vai iznomāšanas ienākumiem" (turpmāk — VID Metodika) 2. daļā minēts, ka ieņēmumi t.sk. ir "citi ieņēmumi no dzīvokļa izīrēšanas vai iznomāšanas" (Metodikas 7.6. p.). Tik svarīga dzīvojamās telpas īres pakalpojuma sniegšanas daļa kā drošības naudas iemaksa, kas praksē tiek iekasēta visam mitekļa lietošanas periodam, VID Metodikā vispār nav definēta, kaut gan iepriekš minētie amatpersonu apgalvojumi būtu jāpamato tiesiski.

Drošības naudas definīcija

Likuma "Par dzīvojamo telpu īri" (turpmāk — likums) 12.¹ pants — "Drošības nauda" — nosaka, ka "īres līguma saistību izpildes nodrošināšanai izīrētājs [..] ir tiesīgs prasīt no īrnieka drošības naudas iemaksu, paredzot līgumā tās apmēru, samaksas, dzēšanas un atmaksāšanas kārtību un termiņus. Ja īrnieks, īres līgumam izbeidzoties, ir parādā izīrētājam īres maksu vai maksu par pakalpojumiem, kā arī par īrētajā telpā nodarītajiem zaudējumiem, parāds tiek dzēsts un zaudējumi atlīdzināti no drošības naudas." Turklāt, "ja, dzīvojamās telpas īres līgumam izbeidzoties, drošības nauda līguma saistību izpildes nodrošināšanai netiek izmantota vai tiek izmantota daļēji, tā pilnībā vai tās atlikusī daļa atdodama īrniekam ne vēlāk kā tajā pašā dienā, kad dzīvojamā telpa tiek atbrīvota, ja īres līgumā nav noteikts citādi". Proti, likums nosaka, ka drošības naudas iemaksas, atmaksāšanas nosacījumi un kārtība ir jāieraksta līgumā. 

Vai un kāpēc jāmaksā drošības nauda?

Pirmkārt, drošības naudas definīcija skaidri nosaka drošības naudas mērķi — līguma saistību izpildes nodrošināšanai, kas dod iespēju izīrētājam dzēst no tās lietotāju nesamaksātos parādus un segt zaudējumus, jo cita nodrošinājuma avota izīrētājam/iznomātājam nav. Par drošības naudas apmēru puses vienojas līgumā, jo likums ļauj un vienlaikus ierobežo drošības naudas iemaksu līdz 12 mēnešu īres maksas apmērā, tikai izīrējot valstij vai pašvaldībai piederošu dzīvokli. Tomēr praksē, ņemot vērā situāciju Latvijas īres tirgū, izīrētājs, uzticot īrniekam dzīvojamo telpu lietošanu, reāli var pieprasīt drošības naudu ne vairāk kā 2 mēnešu īres maksas apmērā. Piemēram, izīrējot labiekārtotu divistabu sērijveida dzīvokli kādā no Rīgas mikrorajoniem, kur dzīvokļa tirgus cena vidēji ir apmēram 50 000 eiro un lietošanas maksa ir apmēram 250–300 eiro, saprātīga apmēra drošības nauda (2 mēnešu īres maksas apmērā) ir 500–600 eiro, kas sastāda tikai 0,6–1% no dzīvokļa tirgus cenas, plus sapratīgi pieprasīt viena mēneša īres maksu "uz priekšu" (250–300 eiro), kopā tas ir 750–900 eiro.

Lielākā nelaime Latvijas īres tirgum ir ekonomiski neizglītotie un bieži vien arī VID nereģistrētie izīrētāji, kuru īres tirgū netrūkst un kuri ir iedibinājuši kārtību pieprasīt drošības naudas vietā tikai maksu "par pirmo un pēdējo mēnesi". Tas nozīmē, ka iemitinoties īrnieks samaksā izīrētājam pirmā mēneša lietošanas maksu un drošības naudu tikai viena mēneša lietošanas maksas apmērā, kas viņa negodprātīgās rīcības gadījumā knapi sedz tikai komunālo maksājumu apmēru ziemas (apkures) periodā un kas būtiski kropļo īres tirgus attiecības, jo arī no godprātīgajiem saimnieciskās darbības veicējiem, kuri maksā visus nodokļus, īrnieks sagaida piedāvājumu "par pirmo un pēdējo mēnesi". Un ja lietotājs "pa kluso", bez iepriekšēja brīdinājuma lauzīs līgumu un pirms termiņa pametīs dzīvokli, kad izīrētājam jāmeklē jauni īrnieki, jāsedz komunālie maksājumi par to laika posmu, kad dzīvojamās telpas netiek izmantotas? Ja tiks nodarīts kaitējums nekustamajam īpašumam vai izīrētāja mantai — bojātas mēbeles, tehnika, kaķis saskrāpēs mēbeles un/vai sienas, vai lietotāja dāmai sagribēsies pārlīmēt tapetes/nokrāsot sienas viņai tīkamā aveņu krāsā utt.? Kaut gan teorētiski īrniekam par īrēto dzīvokli jāmaksā lietošanas maksa un par komunālajiem pakalpojumiem atbilstoši līguma noteikumiem, arī atbrīvojot mājokli pirms termiņa, tomēr likums nosaka šādu konfliktu atrisināšanu tikai tiesas ceļā, un, ņemot vērā tiesvedības ilgumu un izmaksas, gadījumā, ja lietotājs negodprātīgs, izīrētājs no tāda "biznesa" apriori paredzami cietīs zaudējumus. 

Autoru pieredze liecina: ja izīrētājs ņem drošības naudu mazāk par divu mēnešu īres maksas apmēru, viņam būtu jāapsver dzīvojamo telpu izīrēšanas lietderīgums, it īpaši ņemot vērā remontu un komunālo maksājumu izmaksu apmēru. Tieši tāpēc tādi nemākulīgie izīrētāji pēc kāda laika saprot, ka viņiem izdevīgāk dzīvokli pārdot nekā izīrēt, tomēr tirgus jau ir izkropļots.

Tādējādi drošības naudas mērķis ir nodrošināt lietotāja, kurš no izīrētāja saņem lietošanā ļoti vērtīgu īpašumu, pienācīgu saistību izpildi pilnā apmērā. Prakse rāda, ka īrnieki, kuri samaksā drošības naudu vismaz divu mēnešu lietošanas maksas apmērā (plus pirmā mēneša lietošanas maksa), parasti lieto dzīvojamo telpu saudzīgi un pienācīgi pilda līguma noteikumus, jo vēlas līguma termiņa beigās saņemt iemaksātās drošības naudas atmaksu tās pilnā apmērā.

Kam pieder drošības nauda?

Tātad, pirmkārt, likums paredz drošības naudas iemaksu, kad lietotājs to maksā izīrētājam, un, otrkārt, arī tās atmaksu atgriezeniskā kārtībā — kad izīrētājs/iznomātājs to atmaksā lietotājam rakstiski noslēgtajā līgumā noteiktajā termiņā. 

Vai īrniekam piederošā drošības nauda, kas iemaksāta līgumā noteiktajā termiņā un uz noteikto laiku, jau naudas iemaksas brīdī pāriet izīrētāja īpašumā? Protams, ne, jo līgumā un arī likumā (!) ir paredzēta izīrētāja saistība iemaksāto drošības naudas summu "pilnībā vai tās atlikušo daļu atdot īrniekam ne vēlāk kā tajā pašā dienā, kad dzīvojamā telpa tiek atbrīvota, ja īres līgumā nav noteikts citādi" (sk. likuma "Par dzīvojamo telpu īri" 12.1 panta otro daļu). Tādējādi likums primāri nosaka, ka drošības nauda ir nevis izīrētāja ienākums, bet gan kredītsaistība īrniekam, kura tam jāizpilda līgumā noteiktajā termiņā. Proti, ja izīrētājs saņēma drošības naudu 500 eiro apmērā, viņam šī saistība ir jāatmaksā īrniekam līgumā noteiktajā termiņā un kārtībā:

Drošības naudas glabāšana — izīrētāja ienākums vai bezatlīdzības pakalpojums?

Kā mēs jau noskaidrojām iepriekš, drošības nauda līdz ar tās iemaksu nepāriet izīrētāja īpašumā, bet gan atbilstoši likuma prasībām un līguma noteikumiem kļūst par izīrētāja saistību īrniekam, kuram savukārt ir tiesības prasīt no izīrētāja iemaksātās naudas summas atmaksu līgumā noteiktajā termiņā un kārtībā, ar noteikumu, ka viņš pats izpildīja likumā un līgumā noteiktās saistības. 

Saskaņā ar likumā noteikto drošības nauda faktiski ir īrnieka izīrētājam bezatlīdzības glabājumā nodota garantijas naudas summa, kurai piemērojami Civillikuma 1968.–2001. panta noteikumi par glabājuma līgumu un kura līguma termiņa beigās izīrētājam ir jāatgriež īrniekam. Proti, īrnieks iemaksā bezprocentu depozītu izīrētājam, tādējādi garantējot savu līgumā noteikto saistību izpildi noteiktajā termiņā, apjomā un kārtībā un attiecīgi sagaidot glabāšanā nodotā depozīta atmaksu. No citas puses, izīrētājs, kurš jau uzticējis īrniekam savu 50 000 eiro vērtīgo īpašumu, ir spiests uzņemties papildu saistības, faktiski sniedzot bezmaksas pakalpojumu — līgumā noteiktajā termiņā glabāt īrnieka depozītu — naudas summas 500 eiro apmērā — glabāšanu. Kaut gan teorētiski Civillikuma 1969. pants paredz atlīdzības pielīgšanu glabātājam, "ja pēc apstākļiem bezmaksas glabāšana nav bijusi sagaidāma", tomēr tāda prakse Latvijā autoriem nav zināma, un reālajā dzīvē izīrētāja pieprasījums atlīdzināt drošības naudas glabāšanu droši vien ne tikai izsauktu potenciālā īrnieka neizpratni, bet arī klienta zaudēšanu. 

Vai šādu depozītu saņemšana (iespējams, no vairākiem īrniekiem/nomniekiem) ir izīrētāja ieņēmumi? Noteikti ne, jo minētais apgalvojums ir pretrunā Civillikuma 1971. panta termina "glabātājs" definīcijai: glabātājs ir tikai lietas turētājs, bet ne tās valdītājs, kuram atbilstoši likuma prasībām rūpīgi jāglabā viņam uzticēta lieta un jāatbild par katru savu neuzmanību, kuram nav tiesības lietot glabājamo lietu, ja vien tāda tiesība nav viņam noteikti vai klusējot piešķirta, utt. 

Faktiski drošības naudas aprites shēma veido riskus abām darījuma pusēm, kurām ir šaubas, vai otrā darījuma puse līgumā noteiktajā termiņā izpildīs savas saistības pilnā apmērā. Šādu izīrētāja pakalpojumu īrniekam varētu aizvietot ar drošības naudas glabāšanu pie notāra vai bankas darījuma konta izmantošanu, kas sniegtu zināmu drošību abām darījuma pusēm, samazinot gan izīrētāja slodzi un riskus, bezatlīdzības kārtā glabājot svešo naudu, gan arī īrnieka bailes zaudēt iemaksāto depozītu, kas bieži vien bremzē darījumu noslēgšanu īres tirgū, kad īrnieks baidās maksāt lielas naudas summas, bet izīrētājs baidās izīrēt vērtīgus īpašumus bez pilnvērtīgu garantiju saņemšanas. Šāda iespēja pastāv tikai teorētiski, jo Latvijas notāri un bankas sniedz naudas glabāšanas un darījumu kontu pakalpojumus tikai nekustamo īpašumu pirkuma–pārdošanas darījumos, kaut gan notāriem un Latvijas banku iestādēm būtu lietderīgi izskatīt iespēju izmantot šo pakalpojumu arī īres/nomas attiecībās, kas nāktu par labu visām pusēm — garantējot īrniekam un izīrētājam naudas glabāšanas drošību, notāriem un bankām — papildu ieņēmumus, valstij — darījumu caurspīdīgumu un kontroli. Tāda iespēja tiek veiksmīgi izmantota dažās attīstītās pasaules valstīs, it īpaši sadarbībā ar attīstītājiem un investoriem, pēc shēmas buy–to–let (pirkt ar mērķi izīrēt/iznomāt), kas parasti tiek realizēta dzīvošanai būvētajos nekustamos īpašumos un kur tieši bankas nodrošina investoriem ne tikai ieguldījumu garantijas, bet arī zināmus ienākumus līgumā noteiktajā laika periodā un/vai atpirkuma tiesības pēc līguma noteiktās cenas. Cerēsim, ka arī Latvijas bankas izmantos šāda biznesa attīstības iespējas par labu Latvijas sabiedrībai.

Vai un kad drošības nauda tomēr ir ar nodokļiem apliekamais izīrētāja ienākums?

Vai un kad izīrētājs tomēr kļūst par glabāšanā nodotās drošības naudas valdītāju? Kad drošības nauda no izīrētāja kredītsaistībām pārvēršas viņa ieņēmumos un ar nodokli apliekamajā ienākumā? Atbilde meklējama likuma "Par dzīvojamo telpu īri" 12.¹ panta pirmās daļas otrajā teikumā, proti, tad, kad un ja īrnieks, īres līgumam izbeidzoties, ir parādā izīrētājam īres maksu vai maksu par pakalpojumiem, kā arī par nodarītajiem zaudējumiem, parāds tiek dzēsts un zaudējumi atlīdzināti no drošības naudas. 

Likums ļauj izīrētājam izmantot drošības naudu parāda dzēšanai un savu zaudējumu atlīdzināšanai tikai īrnieka likumā un līgumā noteikto saistību neizpildes gadījumā. Piemēram, lietotājs līguma termiņa beigās atbrīvoja dzīvojamās telpas, bet neapmaksāja patērētos komunālos pakalpojumus 150 eiro apmērā, un tos apmaksā izīrētājs, ieturot noteikto naudas summu no drošības naudas (savām saistībām īrniekam) 500 eiro apmēra. Ieturētā naudas summa 150 eiro, kas samazina izīrētāja saistības īrniekam (500 eiro – 150 eiro = 350 eiro), šādā situācijā gan kļūst par izīrētāja ieņēmumiem un arī izdevumiem, jo 150 eiro izīrētājs samaksāja pakalpojumu sniedzējiem:

Proti, likuma 11.³ panta izpratnē, izīrētājam ir tiesības būt par starpnieku starp pakalpojumu sniedzēju un īrnieku, ievērojot normatīvajos aktos noteikto kārtību, un viņš pilda "kasiera" lomu, apmaksājot komunālo pakalpojumu sniedzēju rēķinus, kurus bija pienākums apmaksāt īrniekam.

Šajā gadījumā, ja izīrētājs izmantoja savas tiesības nereģistrēties kā saimnieciskās darbības veicējs, bet gan reģistrēja VID līgumu kā paziņotās darbības veicējs, tad, piemērojot iedzīvotāju ienākuma nodokļa likmi 10%, viņam tiešām 150 eiro ir jāuzrāda kā savs apliekamais ienākums, jo izdevumus (piegādātājiem iemaksāto komunālo maksājumu summu) viņš atskaitīt šajā nodokļu režīmā nav tiesīgs, kā tā būtu, ja izīrētājs būtu reģistrēts VID kā saimnieciskās darbības veicējs/pašnodarbinātā/juridiskā persona pilnā režīmā un būtu tiesīgs atskaitīt ar saimniecisko darbību saistītos izdevumus. Teorētiski paziņotās saimnieciskās darbības veicējiem drošības naudas apmēru būtu loģiski aprēķināt ar 10% "uzcenojumu", ja to ļauj tirgus situācija.

Secinājumi

1. Drošības naudas iemaksas izīrētājam/iznomātājam mērķis ir līguma saistību izpildes nodrošināšana. 
2. Likums primāri nosaka izīrētāja pienākumu atmaksāt drošības naudu īrniekam, tādējādi primāri drošības nauda ir nevis izīrētāja ienākums, bet gan — kredītsaistība īrniekam.
3. Dzīvojamo telpu lietotājs drošības naudu dod telpu izīrētājam bezatlīdzības glabājumā, kad glabātājs ir tikai lietas turētājs, bet ne tās valdītājs. 
4. Likums nosaka izīrētāja tiesības paturēt drošības naudu parādu dzēšanai un zaudējumu atlīdzināšanai no tās tikai tad, ja īrnieks, īres līgumam beidzoties, ir parādā izīrētājam īres maksu vai maksu par pakalpojumiem, kā arī par nodarītajiem zaudējumiem. Proti, tikai šādā gadījumā drošības nauda vai tās daļa tiek uzskatīta par izīrētāja, kuram likums liedz atskaitīt izdevumus, ar nodokļiem apliekamo ienākumu. 
5. Uzraugošajai iestādei — VID — būtu lietderīgi, pirmkārt, izstrādāt mūsdienīgu un aktuālu metodiku, otrkārt, stingri uzraudzīt VID nereģistrētos izīrētājus, kuri kropļo īres tirgu, treškārt — ņemt vērā neparasto situāciju Latvijas īres tirgū, it īpaši Covid–19 ierobežojumu dēļ, kad "ziloņa rīcība trauslo trauku veikalā" varētu pilnībā apturēt naudas plūsmu ne tikai katrā konkrētajā viena sērijveida dzīvokļa izīrēšanas gadījumā, bet arī nozarē kopumā un kas ir pretrunā VID kā valsts iestādes pastāvēšanas mērķiem un uzdevumiem, jo zaudēs visa Latvijas sabiedrība.

Publicēts žurnāla “Bilance” 2020. gada decembra (468.) numurā.