Krājumu uzskaites aspekti ir nozīmīgi ikvienam uzņēmumam, kam tie ir. Vispirms, kas ir krājumi?

Kas ir krājumi 

Vai viss, ko uzņēmums iegādājas, ir krājumi? Krājumu jēdziens grāmatvedībā ietver tos aktīvus, mantas, lietas, ko uzņēmums ir nolēmis pārdot, kas paredzēti ražošanas vai pārstrādes procesam, kā arī materiālus un izejvielas, ko izmantos pakalpojumu sniegšanā. Krājumus klasificē kā apgrozāmos aktīvus jeb apgrozāmos līdzekļus. Uzņēmums savai saimnieciskajai darbībai iegādājas aktīvus, kurus tas atzīst par izdevumiem vai ilgtermiņa ieguldījumiem, līdz ar to tie iegādes brīdī nav uzskatāmi par krājumiem. Saimnieciskajā ciklā ilgtermiņa ieguldījumus var pārklasificēt par krājumiem, ja tos plāno īsā laikā pārdot.

Krājumu uzskaites posteņi ir:

1. Izejvielas, pamatmateriāli un palīgmateriāli.
2. Nepabeigtie ražojumi un pasūtījumi.
3. Gatavie ražojumi un preces pārdošanai.
4. Avansa maksājumi par krājumiem.
5. Dzīvnieki un augi: a) dzīvnieki un viengadīgie stādījumi, b) bioloģiskie aktīvi.
6. Pārdošanai turēti ilgtermiņa ieguldījumi.

Kā novērtēt, vai iegādātā lieta ir klasificējama kādā no šiem posteņiem? Viens no aspektiem ir laiks, kurā paredzēts gūt labumu no konkrētās lietas, un otrs aspekts, vai lietai, mantai ik gadu būs inventarizējams atlikums. Apgrozāmie līdzekļi, kuru sastāvā ietilpst arī krājumi, parasti ir paredzēti īsākam periodam nekā gads, jeb gada laikā krājumu aprites rādītājs ir lielāks vai vienāds ar 1. Tas nozīmē, ka iegādātie krājumi gada laikā tiek izlietoti. Ja runājam par inventarizējamiem atlikumiem, tad katram pašam savas darbības ietvaros ir jāvērtē, kuriem krājumu posteņiem būs inventarizējami atlikumi. Piemēram, ja uzņēmums savā saimnieciskajā darbībā izmanto automašīnas, ar kurām darbinieki veic savus tiešos darba pienākumus, bet nesniedz pakalpojumus, tad iegādātā degviela, rezerves daļas un aprīkojums veidos pārskata perioda izdevumus un atlikumu nebūs, ar piebildi, ja neveido iekšēju rezerves daļu un aprīkojuma noliktavu. Parasti tādu veido uzņēmumi, kas sniedz transporta pakalpojumus, tādējādi nodrošinot darbības nepārtrauktību. Pārvadājumu jomas uzņēmumi var veidot arī savu degvielas bāzi, kam kā akcīzes precei ir īpaša uzskaites un atlikumu noteikšanas kārtība gan ikgadējās inventarizācijās, gan arī ikdienā nosakot krātuves atlikumu. Atlikumi noteikti būs preču tirgotājiem, visiem ražotājiem, kam ir nepārtraukts ražošanas cikls, kā arī pakalpojumu sniedzējiem, kas savus pakalpojumus sniedz nepārtraukti un kuru nodrošināšanai ir nepieciešami materiāli.

Krājumu vērtība bilancē

Krājumi bilances sagatavošanas brīdī ir jānovērtē viszemākajā uzskaites cenā jeb viszemākajā vērtībā. Ko tas nozīmē? Atbildīgie par krājumu glabāšanu arī ikdienā darbojoties ar krājumiem, novērtē:

1. vai krājumu lietošanas vērtība nav mazinājusies, 
2. vai krājumi joprojām ir labā kvalitātē un ar atbilstošiem izlietošanas termiņiem, 
3. vai krājumiem, ja tie ir preces, ražojumi ir atlikumam un iegādes, ražošanas apjomiem atbilstošs pieprasījums tirgū,
4. izvērtē, vai iegādes vērtība būs atgūstama gada laikā. 

Arī krājumu inventarizācijas laikā komisijai var nākties konstatēt problēmas krājumu turpmākā izmantošanā paredzētajam mērķim.

Tie ir vieni no biežākajiem kritērijiem, kurus ņem vērā, nosakot faktisko krājumu atgūstamo vērtību bilances datumā, tādējādi nodrošinot patiesu un skaidru priekšstatu par apgrozāmo līdzekļu posteņa «Krājumi» apjomu. Apgrozāmie līdzekļi ir viena no finanšu analīzes rādītāja, likviditātes jeb maksātspējas, komponentēm. Ja apgrozāmo līdzekļu vērtība bilancē ir lielāka par īstermiņa kreditoru vērtību bilances pasīvā, tad uzņēmuma maksātspēja ir stabila, kreditori var būt droši, ka parādu summas uzņēmums spēs samaksāt. Tikai ar piebildi, ja apgrozāmo līdzekļu posteņu atlikumu vērtība ir atgūstama, tas ir, ja ir norakstīti bojāti krājumi, ir izveidoti uzkrājumi lēnas aprites krājumiem un likvidēti krājumi, kurus nav un nebūs iespējams izlietot.

Krājumu vērtības norakstīšana finanšu uzskaitē 

Krājumu pārdošana

Krājumi ir aktīvi, kas paredzēti pārdošanai. Tas ir viens no norakstīšanas iemesliem, jo ir jāiegrāmato gan krājumu pārdošanas vērtība kā ieņēmumi, gan arī krājumu uzskaites vērtība krājumiem, kas pārdoti. Piemēram, uzņēmums pārdod preces pircējam par tirgus cenu 1000 EUR. Šiem krājumiem uzskaites vērtība ir 700 EUR. Grāmatvedības uzskaitē iegrāmato:

D 231x Pircēju parādi/ nauda
K 611x Ieņēmumi 1000

D 231x Pircēju parādi/ nauda
K 572x PVN (aprēķinātais PVN 21%) 210

D 712x Izmaksas krājumu iegādes vērtībai
K 21xx Krājumi 700

Darījuma bruto peļņa jeb uzcenojums ir 300 EUR. Uzcenojums nav papildus jāiegrāmato, tas būs peļņas vai zaudējumu aprēķina bruto peļņas postenis. Krājumu norakstīšanu veic tad, ja uzskaitē lieto nepārtrauktās inventarizācijas metodi (krājumu kustību grāmato bilances kontos). Ja krājumu uzskaitē lieto periodiskās inventarizācijas metodi, tad krājumu iegāde tiek iegrāmatota izmaksu kontā, līdz ar to norakstīšana pārdošanas gadījumā nav jāveic. Par krājumu uzskaites metodēm var izlasīt žurnāla Bilance jūnija numurā.

Bojāti krājumi, brāķi

Ir gadījumi, kad netiek ievērota patiesa un skaidra priekšstata nodrošināšana, un bilancē paliek krājumi, kuri nav izmantojami. Tas, iespējams, ir gan nolūkā uzlabot likviditātes rādītāju, gan saglabāt peļņu, lai iegūtu, piemēram, papildu finansējumu. Tā ir maldināšana un krāpšana ar visām no tā izrietošajām sekām. Bojāto krājumu, tāpat kā brāķu vērtība nav atgūstama vai ir atgūstama tikai daļēji. Tāpēc atbildīgie par krājumiem regulāri pārliecinās, vai atlikumā esošās krājumu vienības visas būs izlietojamas. Ja konstatē, ka krājumi tomēr ir izmantojami, tad var samazināt krājumu pārdošanas cenu jeb tos nocenot līdz iegādes vērtībai, sagatavojot pamatojuma dokumentu pārdošanas cenas samazinājumam, piemēram, rīkojumu. Tādā gadījumā finanšu uzskaitē nav jāveido grāmatojumi. Taču, ja krājumi ir jānoceno zem iegādes vērtības, tad to pamato ar iemesla aprakstu, jo, pārdodot lietas, vienmēr ņem vērā tirgus cenu šai vai līdzīgai lietai. Nocenošanas iemeslu apstiprina uzņēmuma vadītāja izveidota komisija ar rīkojumu vai aktu, ko iesniedz grāmatvedībai, kas veic krājumu norakstīšanu finanšu uzskaitē atkarībā no piemērotās uzskaites metodes:

1) nepārtrauktās inventarizācijas metodes gadījumā:

D 744x Krājumu vērtības norakstīšana
K 21xx Krājumi

2) periodiskās inventarizācijas metodes gadījumā koriģē izmaksu kontu, kurā tika iegrāmatota krājumu iegāde vai krājumu atlikumu bilancē, ja iegādes izmaksu nav vai ir skaidri zināms, kuri krājumi tiek norakstīti — vai pārskata periodā iegādātie, vai atlikumā uz perioda sākumu esošie:

D 744x Krājumu vērtības norakstīšana
K 712x Izmaksas krājumu iegādes vērtībai
vai
K 21xx krājumi

Vēl var būt gadījumi, kad ir vienošanās ar piegādātāju par brāķu atpakaļ atdošanu. Tad tiek noformēti preču atgriešanas attaisnojuma dokumenti. Darījumu iegādes cenās iegrāmato:

1) nepārtrauktās inventarizācijas metodes gadījumā:

D 53xx Parādi piegādātājiem
K 21xx Krājumi

D 53xx Parādi piegādātājiem
K 572x PVN priekšnodokļa korekcija (57. PVN deklarācijas rinda)

2) periodiskās inventarizācijas metodes gadījumā:

D 53xx Parādi piegādātājiem
K 712x Izmaksas krājumu iegādes vērtībai

D 53xx Parādi piegādātājiem
K 572x PVN priekšnodokļa korekcija (57. PVN deklarācijas rinda)

PVN deklarācijas pielikumā PVN 1 I darījumu deklarē ar mīnus zīmi un ar kodu «4» kā kredītrēķinu. Iespējams, ka piegādātājs kā parāda samazinājuma apstiprinājumu izsniegs kredītrēķinu. Ja dokumentu summas sakrīt, tad saņemto kredītrēķinu negrāmato. Tas var tikt saņemts arī citā periodā. Summas var nesakrist mūsu atpakaļ atdoto krājumu dokumentā ar piegādātāja kredītrēķinu. Piemēram, mūsu atpakaļ atdoto krājumu vērtība pēc iegādes dokumenta, ar kuru tos iepirkām, ir 500 EUR, bet piegādātājs parādu ir gatavs samazināt tikai par 400 EUR. Krājumus noraksta:

D 744x Krājumu vērtības norakstīšana (CN)
K 21xx Krājumi 500
vai
K 712x Izmaksas krājumu iegādes vērtībai

Šajā gadījumā iegrāmato arī kredītrēķinu:

D 53xx Parādi piegādātājiem
K 744x Krājumu vērtības norakstīšana (CN) 400

D 53xx Parādi piegādātājiem      
K PVN priekšnodokļa korekcija (57. PVN deklarācijas rinda) 84

Krājumu zudumi, iztrūkumi, nelikvīdu norakstīšana un nodokļi

Krājumu zudumi

Papildus iepriekš aprakstītajiem krājumu norakstījumiem svarīgi ir izprast, kā norakstīt krājumu zudumus, kas varētu būt definēti kā normatīvie jeb dabiskie zudumi, gan virsnormatīvie, neparedzēti zudumi, kā arī to krājumu norakstījumi, kuriem nav aprites gada laikā, jeb nelikvīdie krājumi.

Ikreiz, kad ir nepieciešamība samazināt uzņēmuma peļņu un arīdzan pašu kapitālu, tā ir jāatceras Uzņēmumu ienākuma nodokļa (UIN) likuma regulējums attiecībā uz apliekamo bāzi un PVN likuma regulējums par priekšnodokļa atskaitīšanas tiesībām. Tātad, ko nosaka UIN normatīvie akti par krājumu zudumiem? MK noteikumu Nr. 677 (spēkā no 01.01.2018.) UIN likuma normu piemērošanas noteikumi 70. punkts:

Šajos MK noteikumos ir atruna, ka, ja krājumi ir zaudēti nepārvaramas varas dēļ, tad zaudējumu summu uzskata par saistītu ar uzņēmuma saimniecisko darbību. Tāpat arī iztrūkumu un izlaupījumu dēļ radušos zaudējumus var uzskatīt par saistītiem ar saimniecisko darbību, ja uzņēmums ir veicis visus iespējamos pasākumus, lai atgūtu iztrūkumos un izlaupījumos zaudētās vērtības, bet, ja zaudējumi pārsniedz 50 eiro, par notikušo nekavējoties ir paziņojis izmeklēšanas iestādei, un tā ir pieņēmusi lēmumu par kriminālprocesa uzsākšanu vai par atteikumu uzsākt kriminālprocesu (skat. 72. punktu).

Tas nozīmē, ka uzņēmums, kura grāmatvedības uzskaitē ir krājumi, pats aprēķina, nosaka un apstiprina plānotos zudumus katram gadam rīkojumā, aprēķinā ņemot vērā iepriekšējo trīs gadu norakstīto vidējo summu. Pārskata gada laikā veicot krājumu kustības uzskaiti un konstatējot, ka krājumi ir bojāti vai to nav, noformē norakstīšanas aktu. Grāmatvedības uzskaitē atver atsevišķu izmaksu kontu plānotajiem zudumiem, lai laikus konstatētu, vai rīkojumā par plānotajiem zudumiem noteiktā summa ir pārsniegta. Ja pārskata gada laikā, nemainot darbības specifiku un apjomu, plānotie zudumi ir lielāki nekā paredzēts, tad tos uzskata par virsnormatīvajiem zudumiem, kas nav saistīti ar uzņēmuma saimniecisko darbību. Par tiem ir aprēķināms UIN un koriģējams PVN priekšnodoklis. Piemēram, uzņēmuma vadības rīkojumā ir apstiprināti plānotie zudumi pārskata gadam 2000 EUR apmērā. 3. ceturkšņa beigās zudumu norakstīšanas aktu summa ir sasniegusi 2200 EUR, summas pārsniegums izveidojies septembrī. Par septembri sagatavo UIN deklarāciju, kuras 6.2. rindā ieraksta 200 EUR un PVN priekšnodokļa korekciju 42 EUR, kurus vienlaikus iegrāmato uz finanšu uzskaitē atvērto kontu izdevumiem, kas nav saistīti ar saimniecisko darbību:

D 755x Plānotie zudumi
K 21xx Krājumi
vai
K 712x Izmaksas krājumu iegādes vērtībai 2000

D 829x Virsnormatīvie krājumu zudumi
K 21xx Krājumi 
vai
K 712x Izmaksas krājumu iegādes vērtībai 200

D 829x PVN priekšnodokļa korekcija
K 57xx PVN priekšnodoklis 42

UIN deklarācijā tiek aprēķināts UIN par septembri 61 EUR no 242 EUR. Ja arī atlikušajos gada mēnešos ir jānoraksta krājumu zudumi, tajā skaitā inventarizācijas iztrūkumi, tos uzskaita un deklarē kā virsnormatīvos zudumus, kas nav saistīti ar saimniecisko darbību. Vienlaikus par norakstījumiem, kas pārsniedz plānoto zudumu apmēru, ir jākoriģē priekšnodoklis, ja tas, iegādājoties krājumus, ir atskaitīts. Priekšnodokļa atskaitīšana (budžetā maksājamā PVN samazināšana) ir piemērojama apliekamiem darījumiem, kas saistīti ar uzņēmumam saimniecisko darbību. 

Uzkrājumu veidošana nelikvīdiem (lēnas aprites) krājumiem

Ja krājumu apritē konstatē lēnas aprites krājumus vai krājumus, kuriem gada laikā nav izmaiņu (nav iegādes un pārdošanas), tad uzņēmums aplēš uzkrājumu summas apmēru lēnas aprites krājumiem. Faktiski krājumu atlikums inventarizācijā nemainās, krājumu vērtība tiek samazināta bilances postenī, tādējādi nodrošinot, ka apgrozāmie līdzekļi bilances datumā tiek uzrādīti atgūstamajā summā. Par izveidotajiem uzkrājumiem UIN bāze neveidojas un PVN priekšnodokļa korekcija nav jāveic. Piemēram, inventarizācijā konstatē, ka krājumu glabāšanas vietā bez aprites ir krājumi 5000 EUR vērtībā, inventarizācijā konstatētais krājumu atlikums ir 750 000 EUR:

Bilances postenis «Krājumi» pirms uzkrājumu izveidošanas: 750 000

Iegrāmatoti uzkrājumi:

D 74xx Izmaksas krājumu vērtības samazinājumam
K 43xx Uzkrājumi krājumu vērtības samazinājumam 5000

Bilances postenis krājumi pēc uzkrājumu izveidošanas: 750 000
Uzkrājumi krājumu vērtības samazinājumam –5000
Kopā: 745 000

Nelikvīdu norakstīšana

Uzņēmumu krājumi ir aizstājami, tehnoloģiju attīstības rezultātā tirgū ienāk alternatīvi produkti ar augstāku efektivitāti, lētāki, labāki, kas nozīmē, ka esošo krājumu vērtība nebūs atgūstama nekad. Krājumi ir kļuvuši par nelikvīdiem jeb, latviski sakot, par krāmiem, no kuriem jāatbrīvojas gan fiziski, gan arī grāmatvediski. Tie ir jānoraksta vai nu no izveidotajiem uzkrājumiem, vai bez uzkrājumu veidošanas. Ja ir bijuši izveidotie uzkrājumi, tad šādi norakstītu krājumus iegrāmato:

D 43xx Uzkrājumi krājumu vērtības samazinājumam
K 21xx Krājumi

Ja uzkrājumi nav izveidoti, tad iegrāmato:

D 75xx Plānotie zudumi
K 21xx Krājumi

vai

D 829x Virsnormatīvie krājumu zudumi
K 21xx Krājumi

Virsnormatīvo zudumu gadījumā ir jāveic PVN priekšnodokļa korekcija kā aprakstīts iepriekš un jāaprēķina UIN.

Inventarizācijas rezultāti

Iztrūkumus vai pārpalikumus parasti konstatē inventarizācijās, salīdzinot faktisko krājumu atlikumu ar grāmatvedības uzskaites kontos uzrādīto. Ja faktiskais krājumu atlikums ir lielāks kā finanšu uzskaitē, tad korekcijas veic finanšu uzskaitē, palielinot krājumu atlikumu un palielinot ieņēmumus: 

D 21xx Krājumi
K 81xx Dažādi ieņēmumi.

Ja faktiskais krājumu atlikums ir mazāks par finansēs uzrādīto, tad finanšu uzskaitē samazina krājumu atlikumu un iegrāmato izdevumus. Te jāraugās, vai tiek pārsniegts plānoto zudumu apjoms. Ja šie norakstījumi iekļaujas plānoto zudumu summā, tad par konstatēto starpību palielina plānoto zudumu apjomu grāmatvedības uzskaitē, pieņemot, ka pārskata gada laikā nav konstatēti kādi krājumu zudumi — nožuvumi, nobirumi, noēdumi. Ja konstatē iztrūkumu, kas pārsniedz plānoto zudumu apjomu, tad šie iztrūkumi ir ar saimniecisko darbību nesaistīti izdevumi.

Krājumu atlikumi uzņēmumā

Faktisko krājumu apjomu nosaka inventarizācijā un salīdzina ar finanšu uzskaitē, bilancē, uzrādīto atlikumu. Bilancē uzrāda faktisko, inventarizācijā pārbaudīto krājumu atlikumu. Lai noteiktu kopējo krājumu atlikumu, ņem vērā ārējo krājumu kustību:

Atlikums perioda sākumā (un / vai inventarizācijā) + iegādātie krājumi – pārdotie, norakstītie, atpakaļ atdotie, zudušie = krājumu atlikums perioda beigās (un/vai inventarizācijā)

Detalizēti krājumu atlikumu finanšu uzskaitē uzrāda tā, lai būtu ērti salīdzināt inventarizāciju rezultātus — pa glabāšanas vietām, pa materiāli atbildīgajiem, cita detalizācija. Šajā gadījumā atlikumu korektai noteikšanai ņem vērā arī iekšējo krājumu kustību, iekšējo pārvietošanu.

Krājumi bilances sagatavošanas brīdī ir jānovērtē viszemākajā uzskaites cenā jeb viszemākajā vērtībā, ņemot vērā, ka jānodrošina patiess un skaidrs priekšstats par apgrozāmo līdzekļu vērtību, peļņu un pašu kapitālu, tādējādi veicinot uzņēmuma tālākai darbībai svarīgu lēmumu pieņemšanu gan no dalībnieku, gan investoru, gan citu finanšu pārskatu lietotāju puses.

Publicēts žurnāla “Bilance” 2023. gada augusta (500.) numurā.