Uzskaites sistēmas pirmsākumi meklējami tālā senatnē, un attīstība vienmēr noritējusi atbilstoši savam laikmetam un tā ekonomiskajām norisēm. Tās galvenais uzdevums ir bijis nodrošināt visu uzņēmuma līdzekļu un to finansēšanas avotu atspoguļošanu tā, lai tie sniegtu pēc iespējas skaidru un patiesu priekšstatu. Tas nozīmē, ka uzskaites sistēmai ir nācies laikus reaģēt uz notiekošajām izmaiņām, attiecīgi mainot pieeju metodiskajā ziņā, nodrošināt nepieciešamās izmaiņas likumdošanā un speciālistu sagatavošanā.

Rakstā tiks izskaidrots svarīgais par pamatlīdzekļiem un to uzskaiti, kas, ceru, jums būs noderīgi: vieniem tā būs atkārtošana – zināšanu māte, citiem – noderīgs jaunieguvums. Zināšanas par pamatlīdzekļu uzskaiti grāmatvedībā ir ļoti būtiskas.

Nolietojums

Pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšana ir svarīgs starpposms starp to ieguves un atsavināšanas atspoguļošanu uzskaitē. Šī starpposma nozīmību nosaka ekonomisko procesu izraisītā nepieciešamība. Pamatlīdzekļa iegādes, izveidošanas izmaksas un pārvērtēšanā iegūto vērtības pieaugumu tā izmantošanas laikā pakāpeniski attiecina uz saimnieciskās darbības izmaksām visā paredzētajā objekta derīgās lietošanas laikā. Pamatlīdzekļa vērtība pa daļām tiek pārnesta uz saražoto produkciju (sniegtajiem pakalpojumiem), un ar produkcijas cenas palīdzību tā atgriežas atpakaļ komercsabiedrībā.

Katrai komercsabiedrībai Latvijā ir jāizstrādā un jānosaka pamatlīdzekļu uzskaites kārtība un pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšanas politika, ievērojot likumus «Par grāmatvedību», Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likumu, MK noteikumus Nr. 585 «Noteikumi par grāmatvedības kārtošanu un organizāciju».

Saskaņā ar Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma 27. pantu: «Tādu ilgtermiņa ieguldījumu objektu sākotnējā vērtība, kuru lietošanas periods ir ierobežots, pakāpeniski jānoraksta (jāamortizē) paredzētajā lietošanas periodā.» Komercsabiedrība sastāda pamatlīdzekļu nolietojuma plānu, kurā ietver amortizējamos aktīva objektus un to vērtību, derīgās lietošanas laiku, nolietojuma aprēķināšanas metodi, amortizējamās vērtības sadalījumu pa pārskata periodiem, kuru laikā tos paredzēts izmantot.

Nolietojums finanšu uzskaites izpratnē ir sistemātiska un ekonomiski pamatota aktīvu vērtības norakstīšana izdevumos lietderīgās lietošanas laika posmā. Aktīvu sākotnējās vērtības periodiska norakstīšana dod iespēju nodrošināt uzskaites periodu izdevumu un ieņēmumu atbilstību.

Par pamatlīdzekļa lietderīgās lietošanas laiku pieņem laikposmu (gados), kurā sabiedrība plāno izmantot šo pamatlīdzekli, ņemot vērā paredzēto lietošanas intensitāti, fizisko nolietošanos, tehnisko novecošanos un likumiskos (juridiskos) pamatlīdzekļa lietošanas ierobežojumus, vai kurā var sasniegt attiecīgo vienību (piemēram, izstrādājumu, darba stundu, nobraukumu kilometros) skaitu, kuru sabiedrība plāno iegūt no šā pamatlīdzekļa.

Pamatlīdzekļa nolietojamo vērtību nosaka, no iegādes vērtības atskaitot likvidācijas vērtību. Likvidācijas vērtība ir aplēstā vērtība, kuru sabiedrība varētu iegūt, pārdodot pamatlīdzekli tā lietderīgās lietošanas laika beigās, un no kuras atskaitītas gaidāmās atsavināšanas izmaksas. Ja pamatlīdzekļa likvidācijas vērtība ir nebūtiska, to neņem vērā nolietojamās vērtības aprēķināšanā.

Sabiedrība sagatavo pamatlīdzekļa lietderīgās lietošanas laika un tā likvidācijas vērtības (ja tāda paredzama) grāmatvedības aplēses un izvēlas nolietojuma aprēķināšanas metodi. Minētās aplēses regulāri pārskata un, ja nepieciešams, maina.

Ja pamatlīdzekļa sastāvdaļām ir atšķirīgi lietderīgās lietošanas laiki, tad katrai pamatlīdzekļa sastāvdaļai nolietojumu aprēķina atsevišķi (piemēram, lidmašīnas korpusu un dzinējus nolieto pēc atšķirīgām nolietojuma likmēm).

Pamatlīdzekļa nolietojumu sāk aprēķināt tad, kad pamatlīdzekli iespējams izmantot paredzētajiem mērķiem.

To aprēķina arī tad, ja pamatlīdzeklis netiek aktīvi izmantots (piemēram, tehniskas apkopes, remonta, rekonstrukcijas vai dīkstāves laikā), izņemot gadījumu, ja nolietojuma aprēķināšanai tiek izmantota no pamatlīdzekļa lietošanas intensitātes atkarīga metode. Šādā gadījumā pamatlīdzekļa nolietojuma aprēķināšanu var pārtraukt tik ilgi, cik ilgi pamatlīdzeklis netiek aktīvi izmantots.

Pamatlīdzekļa nolietojuma aprēķināšanu pārtrauc, ja:

• pamatlīdzekļa sākotnējā vai cita uzskaites vērtība vai šīs vērtības un pamatlīdzekļa likvidācijas vērtības (ja tāda paredzama) starpība ir pilnībā norakstīta;
• saskaņā ar jauno grāmatvedības aplēsi pamatlīdzekļa likvidācijas vērtība (ja tāda paredzama) ir vienāda ar tā bilances vērtību vai pārsniedz to;
• pamatlīdzeklis tiek izslēgts.

Pamatlīdzeklim ar neierobežotu lietderīgās lietošanas laiku (piemēram, zemesgabalam) un pamatlīdzeklim, kuram nevar noteikt lietderīgās lietošanas laiku (piemēram, mākslas priekšmetam), ikgadējo nolietojumu neaprēķina.

Zemesgabalus, ēkas un inženierbūves grāmatvedībā uzskaita atsevišķi (arī tad, ja tie iegādāti kopā). Tā zemesgabala vērtības maiņa, uz kura atrodas ēka vai inženierbūve, neietekmē šīs ēkas vai inženierbūves lietderīgās lietošanas laiku.

Pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšanai var izmantot šādas metodes:

• lineāro metodi. Tās pamatā ir pieņēmums, ka pamatlīdzekļa lietderība samazinās vienmērīgi, tādēļ pamatlīdzekļa nolietojuma gada summa tā lietderīgās lietošanas laikā nemainās, ja nemainās pamatlīdzekļa likvidācijas vērtības (ja tāda ir paredzēta) grāmatvedības aplēses;
• degresīvo (jeb paātrinātās nolietojuma aprēķināšanas) metodi. Tās pamatā ir pieņēmums, ka lietošanas sākumposmā pamatlīdzeklim ir augstāks ražīgums un mazāk resursu tiek tērēts tā uzturēšanai darba stāvoklī (lietošanas pēdējos gados pamatlīdzekļa ražīgums samazinās un pieaug izdevumi tā remontam). Izmantojot šo metodi, pamatlīdzekļa nolietojuma vislielākā gada summa ir pirmajā ekspluatācijas gadā, bet vismazākā — pēdējā;
• no pamatlīdzekļa lietošanas intensitātes atkarīgās metodes. Izmantojot tās, pamatlīdzekļa nolietojuma gada summa tiek noteikta atkarībā no attiecīgā pamatlīdzekļa paredzētās jaudas un tā faktiskās izmantošanas attiecīgajā laikposmā.

Izvēlēto nolietojuma aprēķināšanas metodi sabiedrība lieto pastāvīgi, izņemot gadījumu, ja būtiski mainījušies apstākļi attaisno metodes maiņu. Nolietojuma aprēķināšanas metodes maiņu uzskata par grāmatvedības aplēses maiņu, par kuru vidēja un liela sabiedrība sniedz informāciju finanšu pārskata pielikumā.

Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likumā ir noteikts, ka ilgtermiņa materiālo aktīvu lietderīgās lietošanas laiku komercsabiedrības finanšu un saimnieciskās darbības vajadzībām nosaka vadītājs (īpašnieks), pamatojoties uz gūto pieredzi par līdzīga veida aktīvu faktiskās izmantošanas laiku vai citiem faktoriem, kas raksturo aktīvu nolietošanos (darba stundas, izstrādājumu daudzums, nobraukuma kilometri u.tml.).

Nosakot amortizējamā ilgtermiņa materiālo aktīvu lietderīgās lietošanas laiku, jāņem vērā ne tikai aktīva fiziskā nolietošanās, bet arī tādi faktori kā maiņu skaits, kurā objekts ir bijis izmantots, remonta un apkopes paredzamā ietekme, kā arī nepieciešams apsvērt arī citus faktorus. Tie ir ilgtermiņa materiālo aktīvu morālā novecošanās sakarā ar tehnikas pilnveidošanu vai produkcijas uzlabojumiem, vai izmaiņām tirgus pieprasījumā pēc šī aktīva izlaistās produkcijas vai pakalpojumiem, kā arī likumiski ierobežojumi (piemēram, attiecīgu nomas termiņu izbeigšanās). Visi šie faktori (pat aktīvam uz nosacītu laiku atrodoties dīkstāvē) rada būtisku ietekmi uz paredzamo ilgtermiņa materiālo aktīvu lietderīgās izmantošanas laiku, tādēļ, izvērtējot aktīvu lietderīgās lietošanas laiku, nepieciešams ņemt vērā šādus apsvērumus:

• aktīva objekta paredzamie lietošanas apmēri uzņēmumā. Lietošanu izvērtē, pamatojoties uz aktīvu objekta paredzamo jaudu vai aktīvu objekta paredzamo ražotās produkcijas apjomu;
• paredzamais fiziskais nolietojums, kas ir atkarīgs no ekspluatācijas faktoriem, piemēram, maiņu skaits, kādā aktīvu objektu būtu nepieciešams lietot, un uzņēmumā noteiktā remonta un apkalpošanas programma, kā arī rūpes par aktīvu objektu un tā uzturēšana dīkstāves laikā;
• morāla nolietošanās ražošanas procesa izmaiņu vai pilnveidošanas rezultātā, vai arī rodoties izmaiņām tirgus pieprasījuma apjomā pēc konkrētā ražojuma vai pakalpojuma, kura ražošanā vai nodrošināšanā izmanto aktīvu;
• juridiskie vai līdzīgi aktīvu objekta lietošanas ierobežojumi, piemēram, attiecīgo līzinga darījumu termiņu beigu datumi.

Iepriekš uzskaitītie faktori, kas ietekmē aktīvu objektu vērtību, prasa pastāvīgu kārtējās situācijas monitoringu un novērtējuma korekcijas, ko uz regulāras bāzes pamatiem organizē komercsabiedrības vadība. Tā kā aktīvu lietderīgās lietošanas laiku nosaka, ņemot vērā aktīvu objekta gaidāmo derīgumu komercsabiedrībā, komercsabiedrības aktīvu pārvaldīšanas politika var paredzēt aktīvu objektu atsavināt pēc noteikta laika perioda vai noteiktas aktīvu objektā ietverto ekonomisko labumu daļas patēriņa. Tādējādi var rasties situācijas, ka aktīvu objekta lietderīgās lietošanas laiks var būt īsāks nekā tā saimnieciskās izmantošanas laiks. Tādēļ aktīvu objekta lietderīgās lietošanas laiku aplēš, pamatojoties uz komercsabiedrības pieredzi, izmantojot līdzīgus aktīvus.

Zemes gabali un būves ir nošķirami uzskaites objekti, un uzskaites nolūkos tiem pieiet atsevišķi pat tad, ja tie ir iegādāti kopā. Zemes gabaliem parasti ir neierobežots lietošanas laiks, un tāpēc tie nav pakļauti nolietojumam. Būvju, ēku izmantošanas laiks ir ierobežots, un tādēļ tās ir nolietojami aktīvi.

Pamatlīdzekļu lietderīgās lietošanas laiku ir nepieciešams periodiski pārskatīt, un gadījumos, kad pieņēmums būtiski atšķiras no iepriekšējiem novērtējumiem, kārtējā un nākošo periodu nolietojuma atskaitījumu summa ir jākoriģē. Aktīva pastāvēšanas periodā tā lietderīgās lietošanas laika novērtējums var izrādīties neprecīzs. Piemēram, lietderīgās lietošanas laiks var tikt pagarināts turpmāko ieguldījumu rezultātā, kas ir uzlabojuši aktīva stāvokli virs sākotnēji noteiktajiem normatīviem. Un otrādi — tehnoloģiskās pārmaiņas vai ražotās produkcijas tirgus izmaiņas var radīt aktīva lietderīgās izmantošanas laika saīsināšanos. Šajos gadījumos lietderīgās lietošanas laiks un tam atbilstoši nolietojuma norma ir jākoriģē gan kārtējam, gan turpmākiem periodiem. Aktīvu lietderīgās lietošanas laiku var ietekmēt arī sabiedrības politika remontu un apkalpošanas jomā. Tā var gan pagarināt aktīvu lietderīgās izmantošanas laiku, gan arī palielināt to likvidācijas vērtību.

Pielietojamo pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšanas metodi izvēlas komercsabiedrības vadītājs, kas var izvēlēties pamatlīdzekļu nolietojuma aprēķināšanas metodi un periodu. Lai komercsabiedrībā izstrādātu pamatotas aktīvu nolietojuma normas, nepieciešams vadīties pēc komercsabiedrības attīstības plāna, ņemot vērā aktīvu izmantošanas intensitāti, to nomaiņas grafiku. Nosakot šo periodu, ir jāraugās objektīvi, kā un cik ātri attīstās jaunās tehnoloģijas. Dažkārt praksē tas netiek darīts. Pamatlīdzekļu nolietojuma normas tiek noteiktas nepamatoti un kļūdaini — bez aprēķina un pamatojuma, piemērojot vispārpieņemtās nolietojuma normas, kas ne vienmēr atbilst attiecīgajam aktīvam. Modernais mobilais telefons pēc trīs gadiem jau šķitīs tehniski nepilnīgs, tāpat datoriem parasti nosaka trīs gadu ilgu izmantošanas laiku, neņemot vērā katras sabiedrības tehnoloģijas prasības, ne arī izvērtējot jauna pamatlīdzekļa iegādes iespējas.

Nolietojums tiek aprēķināts un uzskaitīts visiem bilancē esošajiem pamatlīdzekļiem neatkarīgi no tā, vai tie tiek vai netiek izmantoti saimnieciskajā darbībā. Tomēr fiziskam vai morālam nolietojumam nav pakļauti tādi aktīvi kā zeme, mākslas darbi, antīkie priekšmeti, juvelierizstrādājumi. Arī tādiem komercsabiedrības īpašuma objektiem, kuriem ir noteikta kultūras vai vēsturiska vērtība, laika gaitā vērtība nesamazinās, un nav arī nosakāms to derīgās lietošanas laiks. Šādu objektu iegūšanas izmaksas nav amortizējamas.

Savukārt likvidācijas vērtība ir aktīvu objekta atlikusī vērtība, ko komercsabiedrība paredz iegūt par aktīvu objektu tā lietderīgās lietošanas laika beigās, atskaitot paredzamās atsavināšanas izmaksas. Likvidācijas vērtība ietilpst nolietojuma vērtības aprēķinā, tādēļ pirmsākumā tā tiek noteikta, pamatojoties uz ekonomisku aprēķinu investīcijas projekta ietvaros. Visbiežāk par likvidācijas vērtību tiek pieņemta:

• tā vērtība, par kādu paredzams pārdot aktīvu objektu tā lietderīgās lietošanas beigās;
• aktīva objekta atlikusī vērtība tā lietderīgās lietošanas laika beigās.

Piemērs

Autotransporta sākotnējā vērtība atbilst 20 000 eiro. Paredzamais izmantošanas laiks — četri gadi. Sākotnēji aprēķinātā likvidācijas vērtība — 8000 eiro. Nolietojamo vērtību veido 3000 eiro gadā ((20 000 – 8000) : 4). Trešā autotransporta ekspluatācijas gada beigās tā atlikusī (bilances) vērtība veido 11 000 eiro (20 000 – 3000 × 3). Lietotu autotransporta tirgū līdzīgu autotransporta līdzekļa cenas ir kāpušas līdz 9000 eiro. Tas nozīmē, ka mainās likvidācijas vērtība un komercsabiedrības autotransporta nolietojums ceturtā gada laikā no 3000 eiro mainās uz 2000 eiro. Tā rezultātā ceturtā gada beigās autotransporta bilances vērtība būs vienāda ar pārskatīto likvidācijas vērtību.

Izvēlētā amortizācijas aprēķināšanas metode jāpiemēro pastāvīgi, ja vien apstākļu maiņa neattaisno metodes maiņu. Pārskata periodā, kurā ir mainīta aprēķināšanas metode, jābūt aprēķinātām un norādītām metodes maiņas sekām, kā arī gada pārskata pielikumā jāpaskaidro maiņas cēlonis.

Atbilstoši metodei, kad nolietojuma aprēķināšana tiek veikta proporcionāli produkcijas apjomam, lietošanas termiņu nosaka atbilstoši sagaidāmajam ražošanas apjomam, nevis laika periodam. Izmantojot šo metodi, galvenās grūtības pamatā saistās ar produkcijas sagaidāmā apjoma aprēķināšanu. Taču gadījumos, kad aktīvu produktivitāte dažādos periodos būtiski mainās, metode, kad nolietojumu rēķina proporcionāli produkcijas apjomam, vislabākā veidā nodrošina ieņēmumu un izdevumu atbilstību uzskaites periodos.

Atlikuma samazināšanas metodes izmantošanas gadījumā gada nolietojuma atskaitījumu summa nepārtraukti tiek samazināta aktīvu objekta lietderīgās lietošanas laika gaitā.

Metodes izmantošanas ietvaros nolietojuma norma saglabājas nemainīga, bet atlikuma vērtība, ar kuru reizina nolietojuma normu, ar katru gadu kļūst arvien mazāka. Atlikumu samazināšanas metode nodrošina ienākumu un izdevumu atbilstības principa ievērošanu, jo ievērojami lielāks nolietojuma līmenis, kas uzskaitīts pirmajos gados, atbilst ievērojami lielākam ekonomiskam izdevīgumam, kas iegūstams šajā periodā. Šī ir vispieņemamākā metode tiem aktīviem, kam raksturīga strauja morālā novecošanās sakarā ar zinātniski tehnisko progresu (datori, telekomunikāciju līdzekļi u.tml.).

Izplatīta kļūda pamatlīdzekļu lietderīgās izmantošanas laika noteikšanā ir tāda, ka tiek prognozēts pārāk īss to izmantošanas laiks.

Piemēram, vieglajam autotransportam nosakot piecus gadus, kaut gan ir vispārzināms, ka autotransportam kalpošanas laiks ir daudz ilgāks, ja vien no tā neatbrīvojas priekšlaikus. Tādējādi komercsabiedrībās tiek izmantoti pilnīgi amortizēti aktīvi, kuru uzskaites vērtība ir 0 eiro. Tas, ka aktīva objekta sākotnējā vērtība uz izmaksām tiek attiecināta laika periodā, kas ir īsāks par šā objekta fiziskās izmantošanas laiku, liecina, ka:

• nolietojuma aprēķināšanai nav pareizi noteikts lietderīgās lietošanas laiks;
• aktīviem netiek pārskatīts lietderīgās lietošanas laiks un netiek veiktas lietderīgās izmantošanas laika korekcijas.