Tiesu prakse komersantu strīdos ar Valsts ieņēmumu dienestu

Augstākās tiesas Senātā regulāri tiek skatītas kasācijas sūdzības, kuros iesaistīts Valsts ieņēmumu dienests (VID) — gan kā sūdzības pieteicējs, gan atbildētājs. Strīdi tiek skatīti gan par nodokļu uzrēķiniem, gan VID pārbaudēs konstatētajiem trūkumiem, kam seko sodi, kurus uzņēmēji apstrīd. Aplūkotie tiesu prakses gadījumi var palīdzēt izvairīties no līdzīgām strīdus situācijām komercdarbībā.

Nepārvaramas varas rezultātā zudušas preces un atbrīvojums no akcīzes nodokļa

Senāta Administratīvo lietu departaments 2024. gada 29. februārī atcēla Administratīvās apgabaltiesas spriedumu daļā, ar kuru VID uzlikts pienākums atmaksāt kasācijas sūdzības pieteicējai akcīzes nodokli. Lietā Nr. SKA–7/2024, A420290617, Senāts skaidro, kā interpretējams nepārvaramas varas jēdziens likuma «Par akcīzes nodokli» 21. panta pirmās daļas kontekstā, proti, cik plašs apstākļu kopums ir jāpārbauda, lai secinātu, ka akcīzes preces ir atbrīvojamas no nodokļa, jo tās ir zudušas nepārvaramas varas rezultātā.

Atbildētājas noliktavā izcēlās ugunsgrēks, kura cēlonis bija īsslēgums noliktavā esošajā elektrokabelī, kā rezultātā pilnībā tika iznīcinātas akcīzes preces, kuras saražotas, izmantojot pārstrādei ievestos 23 884,900 litrus 100% spirta. Par šīm ugunsgrēkā zudušajām akcīzes precēm, piesakot tās muitas procedūrai — iepriekš pārstrādei ar atlikšanas sistēmu ievesto preču laišana brīvam apgrozījumam, VID bija aprēķinājis akcīzes nodokli 319 460,53 eiro. VID uzskatīja, ka, lai ugunsgrēkā zudušajai akcīzes precei piemērotu atbrīvojumu no akcīzes nodokļa, saskaņā ar likuma «Par akcīzes nodokli» 21. panta pirmo daļu nepieciešams konstatēt, ka tās zudums ir radies nepārvaramas varas dēļ. Akcīzes precei, kas bija ugunsgrēkā cietusi, taču ne pilnībā iznīcināta (prece bija identificējama), VID piemēroja atbrīvojumu no akcīzes nodokļa saskaņā ar likuma «Par akcīzes nodokli» 16. panta pirmās daļas 10. punktu, ievērojot to, ka minētās preces iznīcinātas atbilstoši Ministru kabineta (MK) 2011. gada 30. augusta noteikumos Nr. 684 «Kārtība, kādā atsevišķiem alkoholiskajiem dzērieniem piemēro akcīzes nodokļa atbrīvojumu» noteiktajai kārtībai.

Eiropas Savienības Tiesas (EST) 2007. gada 18. decembra spriedumā lietā C–314/06 ir norādījusi, ka apstiprināts noliktavas saimnieks var prasīt nodokļa atlaidi tikai tad, ja viņš pierāda tādu viņam neparedzamu apstākļu esamību, ko viņš nevarēja ietekmēt un kuru sekas, neraugoties uz pienācīgu rūpību, nebija novēršamas. Tiesa arī atzina, ka nepārvaramas varas jēdziens 14. panta 1. punkta pirmā teikuma nozīmē paredz apstākļus, kas ir ārpus apstiprināta noliktavas saimnieka kontroles, nav parasti un nav paredzami un kuru sekas, neraugoties uz visu pienācīgo ievēroto rūpību, nav novēršamas.

Senāts savukārt spriedumā norādījis, ka strīda izšķiršanā piemērojamā tiesību norma paredz, ka no nodokļa ir atbrīvotas akcīzes preces, kas zudušas nepārvaramas varas dēļ, ja ir pierādījumi, kas apstiprināti ar atbilstošiem attiecīgo valsts uzraudzības un kontroles iestāžu izsniegtajiem dokumentiem par to, ka konkrētais iztrūkums nav radies nodokļa maksātāja vainas dēļ.

Senāts norāda, ka nepārvaramas varas jēdziens ir tulkojams šauri un tā iztulkošanā jāņem vērā ES tiesības un EST prakse.

Lai apstākļus atzītu par nepārvaramu varu, ir jākonstatē gan tas, ka paši apstākļi bija neparedzami un bija ārpus ieinteresētās personas kontroles, gan arī tas, ka šī persona, neraugoties uz visu pienācīgi ievēroto rūpību, nevarēja novērst radušos apstākļu izraisītās sekas.

Senāts akcentē, ka ir jāņem vērā vairāki aspekti. Lai atzītu, ka preces gājušas bojā nepārvaramas varas rezultātā, ir jākonstatē ne tikai tas, ka uzņēmums ievēroja pienācīgu rūpību attiecībā uz to, lai novērstu ugunsgrēka izcelšanos (konkrētajā gadījumā — izpildīja prasības attiecībā uz elektroinstalācijas stāvokļa pārbaudi), bet ir jākonstatē arī tas, ka uzņēmums ievēroja pienācīgu rūpību, lai mazinātu ugunsgrēka sekas, piemēram, ievēroja noteikumus, kas attiecas uz preču uzglabāšanu, noliktavas izkārtojumu, noliktavā esošo aprīkojumu ugunsgrēka gadījumiem u.tml. Proti, tas vien, ka no uzņēmuma rīcības neatkarīgu apstākļu dēļ ir izcēlies ugunsgrēks, pats par sevi nenozīmē, ka preces ir gājušas bojā no uzņēmuma neatkarīgu iemeslu dēļ. Tas, cik daudz preces ies bojā, izceļoties ugunsgrēkam, var būt atkarīgs arī no tā, kā ugunsgrēks izplatīsies un cik efektīvi tas tiks nodzēsts. Ja tiktu atzīts, ka uzņēmums, ievērojot pienācīgu rūpību, varēja sekmēt ugunsgrēka dzēšanu vai mazināt tā sekas, būtu jāatzīst, ka preces nav zudušas nepārvaramas varas rezultātā, jo šādā gadījumā ugunsgrēka izcelšanās būtu apstāklis, kura sekas uzņēmums varēja ietekmēt.

Kā norādīts lietā, tiesu eksperta atzinums, kuram apgabaltiesa piešķīra lielāku ticamību iepretim citiem pierādījumiem, sagatavots, nepārbaudot, vai uzņēmums ir ievērojis preču uzglabāšanas un noliktavas ekspluatācijas noteikumus, tādējādi, ja ne pilnībā novēršot, tad vismaz sekmējot ugunsgrēka dzēšanu un mazinot tā sekas. Minētajā atzinumā nav noliegta tādu apstākļu esība, kurus uzņēmums varēja kontrolēt un kuri varēja būt ugunsgrēka cēlonis. Atzinums nedod pamatu izdarīt secinājumu, ka uzņēmums ir ar pienācīgu rūpību darījis visu iespējamo, lai nepieļautu ugunsgrēka izcelšanos noliktavā. Arī apgabaltiesa spriedumā norāda, ka ugunsgrēks, kā to rāda arī šajā lietā skaidrotie apstākļi, varēja būt gan uzņēmuma rīcības vai bezdarbības rezultāts, piemēram, nenodrošinot ugunsdrošības noteikumu ievērošanu, tostarp elektroinstalācijas atbilstību un drošumu, gan ārējā faktora iedarbības rezultāts. 

Senāts norāda: tā kā tiesa nav pārbaudījusi, vai uzņēmums ievēroja visus tos ugunsdrošības noteikumus, kuru neievērošanai varēja būt ietekme uz preču bojāeju, Apgabaltiesas secinājums, ka preces ir gājušas bojā nepārvaramas varas dēļ, ir pārsteidzīgs. Tāpēc spriedums šajā daļā ir atceļams. Izskatot lietu no jauna un pārbaudot, vai uzņēmums ir ievērojis ugunsdrošības noteikumus, jākonstatē nevis jebkuru ugunsdrošības noteikumu pārkāpums, bet gan tikai tādu, kas varēja sekmēt preču bojāeju. 

Darba devēja nesamaksāto obligāto iemaksu aprēķināšana un piedziņa

Senāta Administratīvo lietu departamenta 2023. gada 28. aprīļa spriedumā lietā SKA–68/2023, Nr. A420305218, vērtēts strīds starp VID un kasācijas sūdzības pieteicēju — uzņēmumu — par VID uzlikto pienākumu samaksāt budžetā valsts sociālās apdrošināšanas obligātās iemaksas (turpmāk — obligātās iemaksas), soda naudu, nokavējuma naudu un iedzīvotāju ienākuma nodokļa (IIN) soda naudu. VID bija konstatējis, ka uzņēmums grāmatvedības uzskaitē nav pilnībā uzrādījis saviem darbiniekiem izmaksāto darba algu un nav aprēķinājusi un samaksājusi budžetā obligātās iemaksas un IIN pilnā apmērā.

VID kontroles laikā pavisam citā uzņēmumā bija izņemts datu nesējs (zibatmiņa), kurā atradās fails ar tabulu par it kā no 2017. gada janvāra līdz augustam veiktajiem algu izmaksām pieteicējas uzņēmuma darbiniekiem. Persona, no kuras izņemta zibatmiņa, paskaidrojusi, ka zibatmiņa pieder viņai, tajā ir aprēķini, kādas izmaksas būtu, ja kokmateriālu kubikmetru apjomu piesaistītu darba algai. Šai izmaksai nav sakara ar darba algu izmaksām, jo tie ir ražošanas apjomu aprēķini, kas veikti patvaļīgi, bez vadības rīkojuma. 

VID šādam apgalvojumam nepiekrita, jo ieraksti liecinot gan par konkrētu, jau veiktu darbu uzskaiti, gan arī par faktiski izmaksātajām summām, kuras turklāt ir lielākas, nekā norādīts uzņēmuma grāmatvedības uzskaitē un darba devēja ziņojumos. VID norādījis, ka zibatmiņā ietvertā informācija pārsvarā pilnīgi sakrīt ar uzņēmuma deklarēto nodarbināto personu kustību, kā arī ar darba laika uzskaites tabelēs ietverto informāciju (konstatētās atkāpes nav būtiskas). Turklāt grāmatvedības dokumenti zibatmiņā bijuši pie citas personas tādēļ, ka šī persona īslaicīgi aizvietoja darbinieku uzņēmumā. 

Paskaidrojumos VID uzņēmuma bijušie darbinieki norādījuši, ka darba algu saņēmuši ar pārskaitījumu uz norēķinu kontu, neminot, ka viņiem būtu maksātas «aplokšņu algas». Tomēr šie paskaidrojumi VID ieskatā ir vērtējami kritiski. Tas vien, ka bijušie darbinieki neapstiprina «aplokšņu algu» saņemšanu, konstatētajos apstākļos nav pietiekami, lai secinātu, ka «aplokšņu algas» netika maksātas.

Pieteicēja kasācijas sūdzībā norāda, ka likuma «Par valsts sociālo apdrošināšanu» 16.¹ panta 1.¹ daļas piemērošanas gadījumā ir jānoskaidro, vai ir izpildīti likuma «Par valsts sociālo apdrošināšanu» 16.¹ panta 5.¹ daļā paredzētie nosacījumi, proti, vai VID rīcībā bija informācija par darba devēja ienākumiem, no kuriem bija iespējams veikt darbiniekiem lielāku samaksu, nekā norādīts grāmatvedības uzskaitē, un ka nav pierādījumi darba ienākumu pamatotības aprēķinam. 

Senāts uzskata, ka kasācijas tiesvedībā ir izšķirams, vai likuma «Par valsts sociālo apdrošināšanu» 16.¹ panta 1.¹ daļas piemērošanas priekšnoteikums ir 5.¹ daļā noteikto nosacījumu konstatēšana.

Likuma «Par valsts sociālo apdrošināšanu» 16.¹ panta 1.¹ daļa (redakcijā, kas ir spēkā no 2012. gada 1. janvāra) paredz: ja darba devējs ir nodarbinājis vai nodarbina personu, noslēdzot darba, uzņēmuma, graudniecības vai pārvadājuma līgumu, bet tai aprēķinātie vai izmaksātie ienākumi vai ienākumi, kuri bija jāaprēķina un jāizmaksā un no kuriem bija jāaprēķina obligātās iemaksas, nav uzrādīti grāmatvedības uzskaitē un VID iesniegtajā ziņojumā par valsts sociālās apdrošināšanas obligātajām iemaksām no darba ņēmēju darba ienākumiem, par IIN un uzņēmējdarbības riska valsts nodevu pārskata mēnesī un no šiem ienākumiem nav aprēķinātas obligātās iemaksas, VID piedzen no darba devēja obligāto iemaksu starpību starp obligāto iemaksu summu, kas aprēķināma saskaņā ar VID rīcībā esošo informāciju, un darba devēja aprēķināto obligāto iemaksu summu, kā arī soda naudu trīskāršā obligāto iemaksu apmērā.

Savukārt panta 5.¹ daļa noteic, ka VID, veicot nodokļu revīziju (auditu), ir tiesības precizēt darba devēja aprēķinātos darba ņēmēja darba ienākumus un tos noteikt, pamatojoties uz aprēķinu, kas veikts saskaņā ar VID rīcībā esošo informāciju, ja pastāv abi šādi nosacījumi: 

1. VID rīcībā ir informācija par darba devēja ienākumiem, no kuriem bija iespējams veikt darbiniekiem lielāku samaksu, nekā norādīts grāmatvedības uzskaitē;
2. darba devējs nenodrošina pierādījumus minēto darba ienākumu pamatotības aprēķinam.

Panta 5.² daļa paredz: ja darba devēja aprēķināmie darba ņēmēja darba ienākumi ir noteikti, pamatojoties uz aprēķinu saskaņā ar šā panta 5.¹ daļu, VID piedzen no darba devēja obligāto iemaksu starpību starp obligāto iemaksu summu, kura noteikta, pamatojoties uz aprēķinu, kas veikts saskaņā ar VID rīcībā esošo informāciju, un darba devēja aprēķināto obligāto iemaksu summu, kā arī soda naudu trīskāršā obligāto iemaksu apmērā.

Senāts spriedumā secina, ka likuma 16.¹ panta 5.¹ daļa likumā iekļauta, lai novērstu problēmu, ko rada likuma 16.¹ panta piektā daļa, kas paredz VID tiesības piedzīt no darba devēja obligātās iemaksas un soda naudu no summas, kas atbilst MK noteiktajam minimālās darba algas apmēram, ja darba devējs aprēķinājis obligātās iemaksas no darba algas, kas ir mazāka par MK noteikto minimālo darba algu, un nav attaisnojoša dokumenta, kas to apstiprina. Proti, 5.¹ daļa paredz iespēju aprēķināt obligātās iemaksas arī no darba algas, kas pārsniedz MK noteikto minimālo darba algu, ja izpildās normā noteiktie nosacījumi. Tātad 5.¹ daļa nav iekļauta likumā ar mērķi to saistīt ar likuma 16.¹ panta 1.¹ daļu. Tā ir piemērojama gadījumos, kad darba devējs ir uzrādījis aprēķinātos darbinieka darba ienākumus (tātad darbinieks ir deklarēts), bet pastāv apstākļi, kas rada šaubas par darba devēja aprēķināto darbinieka ienākumu apmēru un rada nepieciešamību tos precizēt. Šādā gadījumā papildu obligātās iemaksas aprēķina kā starpību starp VID konstatēto un darba devēja deklarēto.

Tāpat norma neparedz, ka VID rīcībā būtu jābūt informācijai par nodokļa maksātāja aprēķinātiem vai izmaksātiem ienākumiem vai ienākumiem, kuri bija jāaprēķina un jāizmaksā (kā tas ir 16.¹ panta 1.¹ daļas piemērošanas gadījumā), tomēr VID rīcībā ir informācija, kas liecina par to, ka nodokļu maksātājs grāmatvedības reģistros ir uzrādījis mazākus darba ienākumus, nekā tiem būtu jābūt (piemēram, alga ir ievērojami mazāka par vidējo nozarē, ir radušās šaubas par to, vai konkrētu darbu izpildei ir pilnīgi uzskaitīts darba laiks, u.tml.). Atbilstoši šai normai pierādīšanas priekšmets ir tas, kādiem patiesībā bija jābūt darbinieku ienākumiem. Tā kā šādā gadījumā VID rīcībā esošā informācija par izmaksājamiem/izmaksātiem ienākumiem nav tik konkrēta, un VID ienākumu apmēru nosaka patstāvīgi, tad VID ir jākonstatē normā minētie nosacījumi, tostarp arī tas, vai darba devējam ir bijuši ienākumi, no kuriem bija iespējams veikt darbiniekiem lielāku samaksu, nekā norādīts grāmatvedības uzskaitē. 

Senāts atzīst, ka likuma «Par valsts sociālo apdrošināšanu» 16.¹ panta 1.¹ daļas piemērošanai nav nepieciešams konstatēt 5.¹ daļā minētos nosacījumus. Proti, piemērojot panta 1.¹ daļu, nav jānoskaidro, vai darba devējam bija tādi ienākumi, no kuriem bija iespējams veikt darbiniekiem lielāku samaksu, nekā norādīts grāmatvedības uzskaitē. Tāpat arī nav jāpārliecinās par to, vai darba devējs ir pierādījis grāmatvedības uzskaitē uzrādīto darba algu aprēķinu pamatotību.

Senāts atzīst, ka, piemērojot likuma 16.¹ panta 1.¹ daļu, šādi apstākļi var tikt noskaidroti un var kalpot kā papildu arguments tam, ka darba devējs ir maksājis «aplokšņu algas». Tomēr, ja tas nav ticis darīts vai arī pierādījumi šo apstākļu konstatēšanai nav pietiekami vai nav pareizi novērtēti, tas vien nevar kalpot par pamatu secinājumam, ka lēmums, kas balstīts uz likuma 16.¹ panta 1.¹ daļu, ir prettiesisks. Tāpēc šai lietā Senāts atstāja spēkā negrozītu Apgabaltiesas spriedumu un uzņēmuma kasācijas sūdzību noraidīja.

Klientu izpētes ietvaros iegūtās informācijas un dokumentu glabāšanas pienākums

Ar Senāta Administratīvo lietu departamenta 2023. gada 29. decembra spriedumu lietā SKA–204/2023, Nr. A420163120, skatīts strīds starp kasācijas sūdzības pieteicēju — juridisko biroju — un VID.

VID veica birojā Noziedzīgi iegūtu līdzekļu legalizācijas un terorisma un proliferācijas finansēšanas novēršanas likuma (NILLTPFN likums) un Starptautisko un Latvijas Republikas nacionālo sankciju likuma (Sankciju likums) prasību izpildes pārbaudi.

Pārbaudes rezultātā VID juridiskajam birojam piemēroja soda naudu 1000 eiro par NILLTPFN likuma 11. panta pirmās daļas 1. punkta, 11.¹ panta pirmās un piektās daļas, 18. panta pirmās un trešās daļas, 37. panta otrās daļas un 37.² panta prasību neievērošanu un soda naudu 300 eiro par Sankciju likuma 13.¹ panta prasību neievērošanu. Juridiskais birojs vērsās tiesā ar pieteikumu par lēmuma atcelšanu. Administratīvā apgabaltiesa pieteikumu noraidīja.

No likuma 11. panta pirmās daļas 1. punkta, 11.¹ panta pirmās un piektās daļas, 18. panta pirmās un trešās daļas, 37. panta otrās daļas un 37.² panta izriet, ka NILLTPFN likuma subjektam pirms darījuma attiecību uzsākšanas ar klientiem jāveic un jādokumentē klientu izpētes pasākumi, kuru ietvaros tas identificē klientu, tajā skaitā noskaidro patieso labuma guvēju (PLG) (izmantojot Uzņēmumu reģistra datus un papildus saņemot klienta apstiprinājumu, izmantojot ziņas vai dokumentus no Latvijas Republikas vai ārvalsts informācijas sistēmām vai patstāvīgi noskaidrojot PLG) un pārbauda iegūtos datus, nodrošina dokumentu, personas datu un informācijas uzglabāšanu un aktualizēšanu ne retāk kā reizi piecos gados, kā arī piecus gadus pēc darījuma attiecību izbeigšanas vai gadījuma rakstura darījuma veikšanas glabā iegūto informāciju, tai skaitā klienta identifikācijas datus apliecinošu dokumentu kopijas un klientu izpētes rezultātus.

No NILLTPFN likuma 13. panta pirmās un otrās daļas, 14. panta, 22. panta pirmās daļas un otrās daļas 1. punkta, kā arī 23. panta izriet, ka likuma subjekts, identificējot klientu, kurš personīgi piedalās identifikācijas procedūrā, pieprasa nepieciešamās ziņas no juridiskās personas pārstāvjiem vai iegūst tās no publiski pieejama uzticama avota, kā arī iegūst ziņu pamatā esošos dokumentus. Likuma subjekts pārbauda juridisko personu pārstāvju identitāti un iegūst arī šo ziņu pamatā esošos dokumentus.

Juridiskais birojs bija aizpildījis un iesniedzis VID pārbaudei klientu identifikācijas anketas, tajās norādot klientu identifikācijas datus. Attiecīgajās anketās sniegto ziņu patiesumu ar parakstu apliecinājusi tikai biroja atbildīgā persona, tostarp apliecinot, ka klients nav politiski nozīmīga persona un ka klients pats ir PLG. Klients minētās anketas nav parakstījis.

Tāpat anketā nav norādīti personu dokumentu dati. Birojs argumentējis, ka ziņas iegūstot no publiski pieejamiem uzticamiem un neatkarīgiem avotiem — Lursoft datubāzes un VID datubāzes. Tāpat no minētajām anketām nav konstatējams, kādā veidā birojs pārbaudījis iegūtos identifikācijas datus, vai un kādi dokumenti pieprasīti, kas apliecina personas tiesības pārstāvēt juridisko personu, kādi pasākumi veikti, lai pārliecinātos, ka noskaidrotais PLG ir klienta PLG (piemēram, pārbaudot ziņas Lursoft datubāzē un pievienojot izdruku no tās klienta identifikācijas kartei, tostarp saņemot klienta apstiprinājumu). No tām nav konstatējams, vai klientu pārstāvji ir piedalījušies to identifikācijas procedūrā, par ko varētu liecināt klientu pārstāvju paraksts uz anketām, un vai ir veikta padziļināta izpēte, ja klientu pārstāvji personīgi nav piedalījušies to identifikācijas procedūrā.

Birojs cita klienta gadījumā neveica izpēti, līdz ar to arī nedokumentēja izpētes pasākumus un neglabāja visu klienta izpētes gaitā iegūto informāciju. 

No lietas materiāliem izriet, ka juridiskā biroja atbildīgais darbinieks ir pārbaudījis klienta pārstāvjus sankciju sarakstos tīmekļvietnē http://sankcijas.kd.gov.lv un nav konstatējis nesakritības. Taču minētā pārbaude nav dokumentēta. Šā iemesla dēļ VID secināja, ka nevar gūt pārliecību, ka informācija patiešām pārbaudīta. Proti, lietā iztrūkst dokumentāru pierādījumu tam, ka ir pārbaudīta informācija sankciju sarakstos.

Senāts norāda, ka šīs kasācijas tiesvedības kārtībā bija noskaidrojams, vai tiesa pareizi iztulkojusi NILLTPN likuma un Sankciju likuma normas, atzīstot, ka juridiskā biroja rīcība neatbilst šajos normatīvajos aktos paredzētajām prasībām.

Sprieduma motīvu daļā Senāts secina, ka apstāklis, ka NILLTPN likuma subjekts klientu identificējošo informāciju ir ieguvis no publiski pieejama avota, neatbrīvo to no pienākuma pienācīgi dokumentēt iegūto informāciju, lai citstarp uzraugošajai iestādei pierādītu, ka likuma subjekts ir izpildījis likumā noteiktos pienākumus, un lai attiecīgi uzraugošā iestāde to varētu pārbaudīt un pārliecināties par to.

NILLTPN likuma subjekta pienākums ikvienā gadījumā ir noskaidrot klienta PLG. Nepieciešamo pasākumu īstenošanai, lai pārliecinātos, ka noskaidrotais PLG ir klienta PLG, jābūt balstītai uz novērtējumu par savu klientu riskiem. Tādējādi klientu riska novērtējums var ietekmēt veicamo pasākumu apjomu, kas konkrētajā situācijā nepieciešams, lai noskaidrotu un pārliecinātos par klienta PLG. Attiecīgi klientam ar augstāku risku ir nepieciešami plašāki pārbaudes pasākumi, lai izslēgtu šaubas par PLG atbilstību. Tomēr no minētā likuma 18. panta normām neizriet, ka apstākļos, kad likuma subjekts savu klientu risku novērtējis kā zemu, tas vispār ir atbrīvojams no pienākuma veikt jebkādas darbības, lai pienācīgi pārliecinātos par klientu PLG. Tieši pretēji — jebkura likuma subjekta pienākums ir ne tikai noskaidrot, bet arī pārliecināties par noskaidrotā PLG atbilstību, tostarp iegūstot šo informāciju minētā likuma 18. panta trešajā daļā paredzētajā kārtībā.

VID uzraudzībā esošo personu pienākums ir veikt pārbaudi klientiem par to pakļaušanu sankcijām un izveidot iekšējās kontroles sistēmu. Atbilstoši Sankciju likuma normām, VID uzraudzībā esošajām personām ir pienākums veikt vairāku pasākumu kopumu, lai novērstu šo personu iesaistīšanos starptautisko un nacionālo sankciju prasību pārkāpšanā vai apiešanā, kā arī izvairīšanos no to izpildes. Šo pienākumu izpilde nodrošina citstarp to, ka uzraugāmā persona neuzsāk gadījuma rakstura darījumus vai neturpina darījumus ar personu, kas pakļauta starptautiskajām vai nacionālajām sankcijām. Tas savukārt nozīmē, ka likuma subjektam gan pirms darījuma attiecību nodibināšanas, gan darījuma attiecību laikā jāveic regulāras pārbaudes, lai pārliecinātos, vai klients, tā PLG vai pārstāvis nav pakļauts sankcijām.

Deklaratīvā norāde par klientu pārbaudi sankciju sarakstos, bez jebkādiem citiem šo pārbaudi apstiprinošiem pierādījumiem, nav pietiekams pamats, lai konstatētu, ka attiecīgā pārbaude patiešām tika veikta un nav pieļauts Sankciju likuma 13.¹ panta pārkāpums.

Līdz ar to Senāts juridiskā biroja kasācijas sūdzību noraidīja.

Apstrīdēšanas procesā no jauna aprēķinātam nodoklim soda naudu vairs nedrīkst aprēķināt

Senāta Administratīvo lietu departamenta 2022. gada 15. februāra rīcības sēdes lēmums lietā Nr. A420194019, SKA–556/2022, arī skar uzņēmēja strīdu ar VID par aprēķināto uzņēmumu ienākuma nodokli, soda naudu un nokavējuma naudu. 

Šai lietā kasācijas sūdzību pieteica VID, bet uzņēmums iesniedza pretsūdzību. 

Tiesa bija atzinusi, ka uzņēmuma deklarētie darījumi ar Apvienotajā Karalistē (Skotijā) reģistrētajām komandītsabiedrībām par preču iegādi un piegādi, kā arī darījumi par komisijas pakalpojumu sniegšanu ir fiktīvi un ka uzņēmums par to zināja, līdz ar to nodoklis un ar to saistītā soda nauda un nokavējuma nauda aprēķināta pamatoti. Vienlaikus tiesa konstatēja, ka VID, izskatot uzņēmuma apstrīdēšanas iesniegumu, nepamatoti par citu laika periodu papildus aprēķinājis soda naudu 22 836,60 eiro, tādējādi palielinot sākotnēji noteikto soda naudu.

Konkrētajā gadījumā VID, labojot kļūdu zemākas iestādes lēmumā (Peļņas vai zaudējumu aprēķina neto apgrozījumā nepamatoti iekļaujot summas par darījumiem ar konkrētiem uzņēmumiem, bet vienlaikus neņemot vērā no šiem uzņēmumiem saņemtos naudas līdzekļus un neiekļaujot šos ar saimniecisko darbību nesaistītos ieņēmumus pārējos saimnieciskās darbības ieņēmumos), daļā par vienu taksācijas periodu ir samazinājis aprēķināto nodokli un līdz ar to arī soda naudu, bet daļā par otru taksācijas periodu — aprēķinājis papildu nodokli un secīgi no jauna aprēķinājis arī soda naudu.

Senāts lēma atteikt ierosināt kasācijas tiesvedību sakarā ar VID kasācijas sūdzību un uzņēmuma pretsūdzību, paužot atziņu, ka apstrīdēšanas procesā VID nedrīkst pasliktināt uzņēmuma stāvokli saistībā ar aprēķināto soda naudu. VID, labojot kļūdas zemākas iestādes lēmumā par pienākumu samaksāt papildu nodokli, nedrīkst palielināt soda naudu. Proti, ja kopumā vai kādā daļā nodoklis tiek aprēķināts no jauna, tad soda naudu, kas noteikta ar sākotnējo lēmumu, nepārrēķina.

Juridiskās personas nodokļu parāda piedziņa no valdes locekļa

Senāta Administratīvo lietu departamenta 2023. gada 19. jūlija rīcības sēdes lēmumā lietā Nr. A420148222, SKA662/2023, izteiktas atziņas, ka likuma «Par nodokļiem un nodevām» 60. pantā paredzētais tiesiskais regulējums ieviests ar mērķi izveidot mehānismu, kas paredz VID tiesības pieprasīt, lai valdes loceklis sedz juridiskās personas nokavēto nodokļu maksājumu, ir pieņemts sabiedrības labklājības interesēs. Normās ietverts īpašs mehānisms attiecībā uz valdes locekļiem, lai sekmētu godprātīgu nodokļu maksājumu veikšanu un veicinātu nodokļu iekasēšanas efektivitāti. Saistībā ar šāda regulējuma esību valdes loceklim būtu jāapzinās sekas, kas izriet no tā, ka nav pildīts likumā noteiktais pienākums ar pienācīgu rūpību vadīt kapitālsabiedrības ikdienas darbu.

Lai varētu uzsākt nodokļu piedziņas procesu pret juridiskās personas valdes locekli, nepieciešams konstatēt visus likuma «Par nodokļiem un nodevām» 60. panta pirmajā daļā noteiktos kritērijus, tostarp to, ka ir sastādīts akts par piedziņas neiespējamību no pašas juridiskās personas. Akts par piedziņas neiespējamību tiek sastādīts, ja VID veikto piedziņas darbību rezultātā tiek konstatēts, ka parādniekam — juridiskajai personai — nav mantas, pret ko vērst piedziņu. 

Tātad, pirms uzsākt juridiskās personas nokavēto nodokļu maksājumu atlīdzināšanas procesu jeb pirms vērsties pret šīs juridiskās personas valdes locekli, VID jāveic visas nepieciešamās darbības, lai nokavētos nodokļu maksājumus piedzītu no paša parādnieka — juridiskās personas. Un tikai tādā gadījumā, kad tas objektīvi nav iespējams un kad iestājas visi likumā paredzētie kritēriji, VID vēršas pret šīs juridiskās personas valdes locekli, kura amata pilnvaru laikā un kura darbības (bezdarbības) rezultātā juridiskajai personai izveidojās attiecīgais nodokļu parāds. Valdes locekļa amata atstāšana nav instruments, ar kura palīdzību izvairīties no juridiskās personas nokavēto nodokļu maksājumu atlīdzināšanas valsts budžetam procesa.

Komercsabiedrības likvidācijas uzsākšanas ietekme uz PVN maksātāja statusu

Senāta Administratīvo lietu departamenta 2023. gada 26. septembra spriedumā lietā Nr. A420129819, SKA–78/2023, atzīts, ka komercsabiedrības likvidācijas uzsākšana un likvidatora iecelšana neietekmē sabiedrības kā PVN maksātāja statusu un atrašanos PVN maksātāju reģistrā.

Senāts lietā norādījis, ka saskaņā ar Pievienotās vērtības nodokļa likuma (likums redakcijā, kas bija spēkā pārsūdzētā VID lēmuma pieņemšanas brīdī) 73. panta pirmās daļas 5. punkta «a» apakšpunktu VID izslēdz reģistrētu nodokļa maksātāju no PVN maksātāja reģistra, ja 30 dienu laikā pēc šajā likumā noteiktā nodokļa deklarācijas iesniegšanas termiņa nav iesniegta nodokļa deklarācija. Likuma 79. panta pirmā un otrā daļa noteic, ka vispirms nodokļa maksātājs par izslēgšanu no reģistra rakstveidā brīdināms; ja 12 darbdienu laikā pēc brīdinājuma nosūtīšanas nodokļa deklarācija netiek iesniegta, nodokļu maksātāju izslēdz no reģistra.

Izskatāmajā gadījumā, kad nelaimes gadījumā gāja bojā gan uzņēmuma vienīgais dalībnieks, gan valdes loceklis, atbilstoši Komerclikuma 318.¹ panta trešajai daļai pēc paziņojuma par uzņēmuma darbības izbeigšanu Uzņēmumu reģistrā tika iesniegts uzņēmuma likvidācijā ieinteresētas personas iesniegums un ar Uzņēmumu reģistra lēmumu uzsākts likvidācijas process, iecelti likvidatori. Taču VID par laikus neiesniegtu deklarāciju uzņēmumu bija jau izslēdzis no PVN maksātāju reģistra.

Senāts savā spriedumā norāda, ka neredz pamatu tam, ka ar PVN apliekami darījumi nevarētu tikt veikti arī likvidācijas procesā. Uz to, ka šādā procesā veikti darījumi no nodokļa piemērošanas viedokļa nav uzlūkojami atšķirīgi, norāda Pievienotās vērtības nodokļa likuma 145. pants. Panta trešā daļa noteic: ja likvidē komercsabiedrību (uzņēmumu), kas savas darbības laikā ir bijis reģistrēts nodokļa maksātājs vai kam bija jābūt reģistrētam nodokļa maksātājam, tad par piegādātajām precēm nodokli aprēķina un maksā saskaņā ar šo likumu; šajos gadījumos persona, kas veic likvidatora funkcijas, iesniedz nodokļa deklarāciju VID. 

Tāpat arī Pievienotās vērtības nodokļa likuma 73. panta pirmās daļas 2. punkts kā vienu no apstākļiem, kad VID ir pienākums izslēgt nodokļu maksātāju no reģistra, paredz reģistrēta nodokļa maksātāja likvidāciju. Šādā gadījumā nodokļa maksātāju uzskata par izslēgtu no reģistra ar dienu, kad pabeigta tā likvidācija (75. panta otrā daļa). Līdz ar to vispārīgi nodokļu maksātājs no PVN reģistra tiek izslēgts tikai pēc likvidācijas procesa pabeigšanas. 

Līdz ar to komercsabiedrības atrašanās likvidācijas procesā neizslēdz tās atrašanos reģistrā. Attiecīgi uzņēmumam objektīvi nebija iespējas iesniegt PVN deklarāciju likumā noteiktajā termiņā, tāpēc tā izslēgšana no PVN reģistra ir bijusi nesamērīga. Konkrētais gadījums nav tipisks Pievienotās vērtības nodokļa likuma 73. panta pirmās daļas 5. punkta «a» apakšpunkta piemērošanas gadījums. Pēc notikušā nelaimes gadījuma komercsabiedrībai zuda gan pārstāvis, gan institūcija, kas varētu ievēlēt jaunu valdi. Šajā brīdī uzņēmums objektīvu iemeslu dēļ zaudēja rīcībspēju. Savukārt mantošanas process pie zvērināta notāra tiek uzsākts tikai tad, ja to iniciē personas, kurām ir tiesības iesniegt mantošanas iesniegumu. Izskatāmajā lietā nelaimes gadījumā bojā gāja arī uzņēmuma dalībnieka potenciālie mantinieki. Komercsabiedrība atguva rīcībspēju tikai tad, kad Uzņēmumu reģistrs pēc ieinteresētās personas — kreditora — iesnieguma uzsāka likvidācijas procesu, ieceļot likvidatorus. Šīs lietas apstākļi atšķir to no gadījumiem, kad nodokļa deklarācija netiek iesniegta negodprātīgi. Savukārt VID lēmuma — izslēgt no PVN maksātāju reģistra — izpildes rezultātā likvidējamais uzņēmums ir zaudējis tiesības prasīt VID PVN atmaksu.

PVN noteikšana darījuma tirgus vērtībai

Senāta Administratīvo lietu departaments 2023. gada 24. oktobra spriedumā lietā Nr. A420181417, SKA884/2023, norādījis, ka ir pārbaudāms, vai tiesa pareizi piemērojusi Pievienotās vērtības nodokļa likuma 34. panta devītās daļas 3. punktu, kas paredz priekšnoteikumus PVN aprēķināšanai izmantot darījuma tirgus vērtību.

Sprieduma motīvu daļā Senāts uzsver, ka viens no gadījumiem, kad ar PVN apliekama darījuma tirgus vērtību, ir tad, ja darījuma vērtība ir lielāka par tirgus vērtību un preču piegādātājam vai pakalpojumu sniedzējam nav tiesību atskaitīt priekšnodokli pilnā apmērā.

Noteikums «preču piegādātājam vai pakalpojumu sniedzējam nav tiesību atskaitīt priekšnodokli pilnā apmērā» aptver tādus gadījumus, kad preču piegādātājs vai pakalpojumu sniedzējs veic ar PVN neapliekamus vai tādus darījumus, kuros ir tiesības nodokli atskaitīt proporcionāli, un kad mākslīgi palielina cenu ar nodokli apliekamām piegādēm nodokļus pilnā apmērā maksājošam darījuma partnerim, kurš ir ar to saistīts, un šīs piegādes vērtības maiņas rezultātā rodas tieši zaudējumi no neiekasētiem nodokļiem. Proti, preču vai pakalpojumu saņēmējs var pilnībā atgūt priekšnodokli, bet, palielinot vērtību, piegādātājam izdodas mainīt attiecību starp veikto apliekamo un neapliekamo piegāžu vērtību, lai panāktu lielāku atgūstamā PVN īpatsvaru.

Šai lietā uzņēmums atskaitīja PVN priekšnodokli, pamatojoties uz cita uzņēmuma izrakstītajiem rēķiniem par starpniecības pakalpojumu sniegšanu un nekustamā īpašuma projekta dokumentācijas piegādi. VID veica PVN auditu un secināja, ka starpniecības pakalpojumi nav ne sniegti, ne saņemti. Līdz ar to VID atzina, ka uzņēmumam nebija tiesības atskaitīt priekšnodokli par starpniecības pakalpojumiem. Savukārt pārbaudot darījumu par nekustamā īpašuma projekta dokumentācijas iegādi, VID konstatēja, ka darījumā iesaistītās sabiedrības ir savstarpēji saistītas personas, kas saskaņoti rīkojušās tā, lai mākslīgi paaugstinātu darījuma vērtību un lai tādējādi pārmaksātā nodokļa atmaksas veidā iegūtu papildu līdzekļus no valsts budžeta. Līdz ar to VID samazināja strīdus darījuma vērtību un tā rezultātā arī atskaitāmo priekšnodokli.

Jums arī varētu interesēt:

• Aktuālā tiesu prakse publisko iepirkumu lietās
• Kā noteikt, vai preces ir zudušas nepārvaramas varas rezultātā un atbrīvojamas no akcīzes nodokļa?