EST par PVN atskaitīšanas tiesībām un rēķina saturu
Iveta Zelča, zvērināta advokāte, LLM., Mag. iur.
Eiropas Savienības Tiesā (EST) 2024. gada 21. novembra spriedums lietā Nr. C–624/231 ir noderīgs tiesību normu piemērotājiem attiecībā uz pievienotās vērtības nodokļa (PVN) atskaitīšanas tiesībām, pienākumu deklarēties kā PVN maksātājam un rēķina saturu. Rakstā aplūkotā lieta EST tika skatīta, atbilstoši Līguma par Eiropas Savienības darbību (LESD) 267. pantam, t.i., sniedzot prejudiciālo nolēmumu. Lietas apstākļi SEM Remont ir sabiedrība, kas nodarbojas ar pazemes un gaisa sliežu ceļu būvniecību, ir PVN maksātāja un dibināta saskaņā ar Bulgārijas tiesībām. Tā 2020. gada 4. augustā noslēdza līgumu ar…
Eiropas Savienības Tiesā (EST) 2024. gada 21. novembra spriedums lietā Nr. C–624/231 ir noderīgs tiesību normu piemērotājiem attiecībā uz pievienotās vērtības nodokļa (PVN) atskaitīšanas tiesībām, pienākumu deklarēties kā PVN maksātājam un rēķina saturu.
Rakstā aplūkotā lieta EST tika skatīta, atbilstoši Līguma par Eiropas Savienības darbību (LESD) 267. pantam, t.i., sniedzot prejudiciālo nolēmumu.
SEM Remont ir sabiedrība, kas nodarbojas ar pazemes un gaisa sliežu ceļu būvniecību, ir PVN maksātāja un dibināta saskaņā ar Bulgārijas tiesībām. Tā2020. gada 4. augustā noslēdza līgumu ar sabiedrību Gidrostroy — Russia OOD (saskaņā ar Krievijas tiesībām dibināta sabiedrība), kura specializējas kuģu nodrošināšanā bagarēšanas darbu veikšanai Varnas (Bulgārija) ostas ūdens zonā. Saskaņā ar šo līgumu Gidrostroy — Russia OOD bija piegādātājs un SEM Remont — saņēmējs.
Gidrostroy — Russia OOD 2020. gada 31. oktobrī un 15. novembrī par veiktajiem darbiem izrakstīja SEM Remont divus rēķinus, attiecīgi par 1 320 542,97 BGN (apmēram 675 200 EUR) un 2 440 972,26 BGN (apmēram 1 248 100 EUR).
1 EST spriedums, 2024. gada 21. novembris, «SEM Remont» EOOD pret Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachnoosiguritelna praktika» Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite.2Zakon za danak varhu dobavenata stoynost — Bulgārijas Pievienotās vērtības nodokļa likums.
Šo rēķinu izsniegšanas datumos Gidrostroy — Russia OOD nebija reģistrēta kā PVN maksātāja Bulgārijā saskaņā ar PVN regulējošo likumu ZDDS2, tāpēc rēķinos nebija norādījusi PVN.
Attiecīgie darbi tika veikti vēlāk, un to saņēmējs bija ES BILD, kas ir SEM RemontunEIS — Stroitelna kompania AD izveidota sabiedrība, kura pārstāv Gidrostroy — Russia OOD Bulgārijā.
Gidrostroy — Russia OOD PVN reģistrācijas deklarāciju iesniedza 2020. gada 26. novembrī. 2020. gada 10. decembrī tai tika izsniegts reģistrācijas paziņojums, kurš tika paziņots 2020. gada 11. decembrī.
Veicot nodokļu kontroli, tika konstatēts, ka Gidrostroy — Russia Gidrostroy — Russia OOD kopš 2019. gada 9. decembra ir pārsniegusi ZDDS 96. panta 1. punktā paredzēto ar nodokli apliekamā apgrozījuma slieksni, kas nosaka reģistrācijas pienākumu kā PVN maksātājam. Tādējādi, Gidrostroy — Russia OOD jau līdz 2019. gada 16. decembrim bija jāiesniedz reģistrācijas deklarācija. Ņemot vērā, ka Gidrostroy — Russia OOD nebija izpildījusi šo pienākumu, tika uzskatīts, ka Gidrostroy — Russia OOD ir jāmaksā PVN par piegādēm, kas izraisa šī sliekšņa pārsniegšanu par laikposmu no 2019. gada 9. decembra līdz tās faktiskās reģistrācijas datumam saskaņā ar ZDDS 96. panta 1. punktu, proti, 2020. gada 11. decembrim.
Bulgārijas nodokļu iestāde aicināja Gidrostroy — Russia OOD aprēķināt PVN par šajā laikposmā ar nodokli apliekamajiem darījumiem un iesniegt protokolu. Ar 2021. gada 12. jūlija vēstuli Gidrostroy — Russia OOD paziņoja 2021. gada 29. jūnija protokolu, aprēķinot PVN. Protokolā Gidrostroy — Russia OOD parādījās kā darījumu sniedzējs un saņēmējs. Protokolā bija minēti divi 2020. gada 31. oktobra un 15. novembra rēķini par kopējo PVN summu 752 303,05 BGN (apmēram 384 650 EUR).
EIS — Stroitelna kompania, kura pārstāv Gidrostroy — Russia Bulgārijā un kuras bankas konts tika izmantots šīs sabiedrības nodokļu saistību samaksai Bulgārijā, 2021. gada 13. jūlijā noslēdza līgumu, ar kuru SEM Remont piešķīra aizdevumu EIS — Stroitelna kompania par summu 752 303,05 BGN, kas ir identiska PVN summai, kura saistībā ar šiem diviem rēķiniem norādīta protokolā. Šī aizdevuma summu EIS — Stroitelna kompania faktiski izmantoja, lai Bulgārijas Valsts kasei samaksātu PVN 752 303,05 BGN (apmēram 384 650 EUR).
SEM Remont savā pirkumu reģistrā un PVN deklarācijā par 2021. gada decembra taksācijas periodu reģistrēja tiesības atskaitīt PVN 753 390,12 BGN (apmēram 385 200 EUR), pamatojoties uz protokolu, nevis PVN rēķinu.
Bulgārijas nodokļu iestāde konstatēja, ka protokola izdošanas dienā nodokļa maksāšanas pienākuma iekasējamības gadījums nebija iestājies un ka tāpēc PVN nebija iekasējams. Šādos apstākļos Bulgārijas nodokļu iestāde secināja, ka SEM Remont neatbilst ZDDS 71. pantā paredzētajiem PVN atskaitīšanas nosacījumiem, jo tam nebija rēķinu, kuros būtu norādīts PVN. Bulgārijas nodokļu iestāde uzskatīja, ka protokols nav derīgs dokuments, kas apliecinātu PVN atskaitīšanas tiesību esamību. Tādēļ Bulgārijas nodokļu iestāde atteica SEM Remont tiesības uz attiecīgā PVN atskaitīšanu.
Bulgārijas nodokļu iestāde atteikums tika pamatots arī ar apstākli, ka PVN, kas saistīts ar no Gidrostroy — Russia saņemtajām piegādēm, tika samaksāts pēc šīs sabiedrības kontroles procedūras. Bulgārijas nodokļu iestāde atsaucās uz Bulgārijas Konstitucionālās tiesas veikto tiesību normas interpretāciju, saskaņā ar kuru ar nodokli apliekama darījuma piegādātājam, kurš noteiktajā termiņā nav iesniedzis reģistrācijas deklarāciju, par šo darījumu jāmaksā PVN, bet tam nav tiesību koriģēt rēķinus, kas izdoti laikposmā no dienas, kad tas sasniedzis ar nodokli apliekamo apgrozījumu un reģistrācija kā PVN maksātājam ir obligāta, līdz dienai, kad tas faktiski reģistrēts kā PVN maksātājs.
Strīda rezultātā SEM Remont cēla prasību Varnas administratīvā tiesā, Bulgārija, par Bulgārijas nodokļu iestādes lēmuma, ar kuru tika atteiktas tiesības uz PVN atskaitīšanu, atcelšanu. Nacionālajai tiesai radās šaubas par to, vai ar PVN direktīvu un PVN neitralitātes principu ir saderīgas valsts tiesību normas un valsts iestādes prakse, saskaņā ar kurām tādā situācijā kā pamatlietā piegādes saņēmējam tiek atteiktas tiesības uz PVN atskaitīšanu, ja piegādātājs, kas nebija reģistrēts kā PVN maksātājs, izrakstījis rēķinu, neminot PVN, bet pēc nodokļu iestādes lūguma reģistrēts kā PVN maksātājs, pēc piegādes un pēc kontroles izdevis nevis koriģētu rēķinu, bet gan protokolu, kurā viņš norādīts gan kā piegādātājs, gan kā šī darījuma saņēmējs un kurā bija norādīts attiecīgais rēķins, nodokļa bāze un tam piemērotais PVN.
Nacionālā tiesa nolēma apturēt tiesvedību un uzdot EST prejudiciālus jautājumus.
EST atziņas
3 Padomes Direktīvu 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu, kurā grozījumi izdarīti ar Padomes 2010. gada 13. jūlija Direktīvu 2010/45/ES (2010. gada 13. jūlijs), ar ko Direktīvu 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu groza attiecībā uz rēķinu piesūtīšanas noteikumiem.
Nacionālā tiesa vēlējās noskaidrot, vai PVN direktīva3 jāinterpretē tādējādi, ka tai ir pretrunā tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru ar PVN apliekamas piegādes saņēmējam ir liegtas šajā direktīvā paredzētās tiesības uz šī nodokļa atskaitīšanu gadījumā, ja piegādātājs, pirmkārt, nav izpildījis savu valsts tiesiskajā regulējumā paredzēto pienākumu iesniegt PVN reģistrācijas pieteikumu un nosūtījis saņēmējam rēķinus, kuros nebija norādīts PVN, un, otrkārt, nodokļu kontroles laikā sagatavojis protokolu, kurā bija norādīts šis PVN un kurā šis piegādātājs bija norādīts arī kā šīs piegādes saņēmējs.
EST atbildēja, ka PVN direktīva jāinterpretē tādējādi, ka tai nav pretrunā tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru ar PVN apliekamas piegādes saņēmējam ir liegtas šajā direktīvā paredzētās tiesības uz šī nodokļa atskaitīšanu gadījumā, ja piegādātājs, pirmkārt, nav izpildījis savu šajā tiesiskajā regulējumā paredzēto pienākumu iesniegt PVN reģistrācijas deklarāciju un nosūtījis saņēmējam rēķinus, kuros nebija norādīts PVN, un, otrkārt, nodokļu kontroles laikā ir sagatavojis protokolu, kurā bija norādīts šis PVN un kurā šis piegādātājs bija norādīts arī kā šīs piegādes saņēmējs.
4Sk. 2024. gada 21. novembra spriedums lietā Nr. C–624/23, 38. punkts.
Savu nolēmumu EST pamatoja ar šādiem motīviem: 2022. gada 29. septembra spriedumā Raiffeisen Leasing (C235/21, 46. punkts) EST nosprieda, ka PVN direktīvas 203. pants jāinterpretē tādējādi, ka līgums, pēc kura noslēgšanas puses nav izrakstījušas rēķinu, var tikt uzskatīts par rēķinu šīs tiesību normas izpratnē gadījumā, ja šajā līgumā ir ietverta visa nepieciešamā informācija, lai dalībvalsts nodokļu administrācija varētu noteikt, vai šajā lietā ir izpildīti tiesību uz PVN atskaitīšanu būtiskie nosacījumi.4
5 Turpat, 39. punkts.
Lietā aplūkoto protokolu, ko sagatavojusi Gidrostroy — Russia, kurā norādīts, ka šī sabiedrība ir gan attiecīgā darījuma piegādātāja, gan saņēmēja un kurš šīs iestādes veiktās kontroles laikā netika nodots SEM Remont, bet tika nodots nodokļu iestādei tās veiktās kontroles laikā, nevar pielīdzināt tādam līgumam starp pusēm kā līgums, uz kuru attiecas iepriekšējā punktā minētais spriedums.5
6Turpat, 41.–43. punkts.
Jākonstatē, ka SEM Remont nav samaksājis PVN un tai tas nav jāmaksā. Nodokļu iestāde konstatēja, ka attiecīgie rēķini tika izrakstīti par darījumu, ko vēlāk veica Gidrostroy — Russia, bet šī darījuma saņēmējs ir uzņēmums ES BILD, kas izveidots starp SEM Remont un EIS — Stroitelna kompania. Šo konstatējumu neatspēko tas, ka pastāv tāds aizdevuma līgums par summu, par kuru SEM Remonttika atteikta PVN atskaitīšana, kas noslēgts starp to unEIS — Stroitelna kompania kā Gidrostroy — Russia pārstāvi, ciktāl šāds līgums nerada SEM Remont pienākumu samaksāt PVN piegādātājam un nav uzskatāms par to rēķinu korekciju, ko Gidrostroy — Russia izdevusi SEM Remont. Šādos apstākļos prasības, kurām ir pakļautas tiesības uz PVN atskaitīšanu, nevar uzskatīt par izpildītām, proti, PVN direktīvas 168. panta a) punktā paredzēta prasība, saskaņā ar kuru PVN, kura atskaitīšana tiek prasīta, ir maksājams vai samaksāts (spriedums, 2022. gada 13. janvāris, Zipvit, C156/20, 22. punkts).6
Papildus nacionālā tiesa vēlējās noskaidrot, vai PVN direktīva un PVN neitralitātes princips jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, kurā ir izslēgta iespēja koriģēt rēķinu gadījumā, ja, pirmkārt, rēķinā, ko piegādātājs izsniedzis ar PVN apliekamas piegādes saņēmējam, šis nodoklis nav minēts un, otrkārt, šī piegādātāja nodokļu kontroles laikā tas ir sagatavojis protokolu, kurā minēts PVN un kurā minētais piegādātājs norādīts arī kā šīs piegādes saņēmējs.
Sagatavojot spriedumu, EST atbildēja uz jautājumu, nolemjot, ka PVN direktīva un PVN neitralitātes princips jāinterpretē tādējādi, ka tiem nav pretrunā tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, kurā ir izslēgta iespēja koriģēt rēķinu gadījumā, ja, pirmkārt, rēķinā, ko piegādātājs izsniedzis ar PVN apliekamas piegādes saņēmējam, šis nodoklis nav minēts un, otrkārt, šī piegādātāja nodokļu kontroles laikā tas ir sagatavojis protokolu, kurā minēts PVN un kurā minētais piegādātājs norādīts arī kā šīs piegādes saņēmējs.
EST uzsvēra, ka izskatāmajā lietā SEM Remont nav samaksājis PVN priekšnodokli un tas tai nav jāmaksā.
7 Turpat, 58. punkts.
Ņemot vērā apsvērumus par pirmo jautājumu šajā lietā, kas ir par to, ka SEM Remont nav tiesību atskaitīt PVN, jāuzsver, ka saskaņā ar EST judikatūru PVN direktīvā paredzētais nepamatotu PVN atskaitījumu koriģēšanas mehānisms nav piemērojams, ja sākotnējais atskaitījums veikts, nepastāvot nekādām tiesībām uz nodokļa atskaitīšanu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2018. gada 11. aprīlis,SEB banka, C532/16, 42. un 43. punkts).7
8 Turpat, 59. punkts.
Atsaucoties uz judikatūru, EST norādīja, ka 2015. gada 23. aprīļa spriedumā GST — Sarviz Germania (C111/14, 39. punkts), kas attiecas uz Bulgārijas tiesisko regulējumu, EST ir nospriedusi — lai nodrošinātu PVN iekasēšanu un novērstu krāpšanu, aizliegums veikt finanšu dokumentu korekciju apstākļos, kuros nodokļu ieņēmumu zaudējumu risks ir pilnībā novērsts, nav nepieciešams. Tomēr lietā C111/14, gan attiecīgo pakalpojumu sniedzējs, gan saņēmējs bija samaksājuši PVN, tādējādi nodokļu administrācija šo nodokli iekasēja divas reizes. Tātad nepastāvēja nekāds nodokļu ieņēmumu zaudēšanas risks.8
Savukārt tā tas nav tādā situācijā kā izskatāmajā lietā, jo, kā norādīts sprieduma 41. punktā, SEM Remont nav samaksājis PVN priekšnodokli un tas tai nav jāmaksā.
Mēs izmantojam nepieciešamās sīkdatnes, lai analizētu apmeklējuma plūsmu un nodrošinātu savu interneta resursu pieejamību. Mēs analizējam, kā lietotāji izmanto mūsu interneta resursus un dalāmies ar datiem ar sociālo tīklu, reklāmas un datu analītikas partneriem, kas var izmantot šo informāciju, sniedzot savus pakalpojumus.Lasīt vairāk ...
Turpinot lietot mūsu tīmekļa vietni, jūs apstiprināt mūsu sīkdatnes. Apstiprināt visas
Ja vēlaties mainīt savus sīkdatņu iestatījumus, klikšķiniet uz PERSONALIZĒT, lai sniegtu kontrolētu piekrišanu.
Sīkdatnes
Šī tīmekļa vietne izmanto sīkfailus
Sīkfaili ir mazi teksta faili, ko var izmantot tīmekļa vietnēs, lai lietotāja pieredzi padarītu efektīvāku.
Likums nosaka, ka mēs varam saglabāt sīkfailus jūsu ierīcē, ja tie ir pilnīgi nepieciešams šīs vietnes darbībai. Citu veidu sīkfailiem ir nepieciešama jūsu atļauja.
Šī vietne izmanto dažādu veidu sīkdatnes. Daži sīkfaili tiek izvietoti pēc trešās puses pakalpojumiem, kas parādās mūsu lapās.
Jūs varat jebkurā laikā mainīt vai atsaukt savu piekrišanu, izmantojot mūsu tīmekļa vietnes sadaļu Sīkdatņu deklarēšana.
Personas datu apstrādes politikā varat uzzināt, kas mēs esam, kā jūs varat ar mums sazināties un kā mēs apstrādājam personas datus.
Jūsu piekrišana attiecas uz šādām jomām: www.plz.lv
Nepieciešamie sīkfaili palīdz padarīt tīmekļa vietni par izmantojamu, nodrošinot pamata funkcijas, piemēram, lappuses navigāciju un piekļuvi drošām vietām tīmekļa vietnē. Tīmekļa vietne bez šiem sīkfailiem nevar pareizi funkcionēt.
Statistikas sīkfaili palīdz tīmekļa vietņu īpašniekiem izprast, kā apmeklētāji mijiedarbojas ar tīmekļa vietnēm, vācot un anonīmi pārskatot informāciju.
Mārketinga sīkfaili tiek izmantoti, lai sekotu līdzi apmeklētājiem tīmekļa vietnēs. Nolūks ir parādīt atbilstošas un atsevišķus lietotājus interesējošas reklāmas, tādējādi tās ir daudz izdevīgākas izdevējiem un trešo personu reklāmdevējiem.