Turpinājums. Sākumu sk. Bilancē Nr. 10 (466), 2020. g.

Uzkrājumi

Nākamā bilances pasīva sadaļa, ko apskatīsim, ir uzkrājumi. Parasti praksē uzkrājumu aprēķināšana un grāmatošana attiecas uz gada pārskata sagatavošanas darbiem un neietilpst ikdienas darbos. Izņēmums ir uzņēmumi, kuros tiek veikta ikmēneša finanšu datu analīze, jo tās vajadzībām ir nepieciešams paredzēt visas ieņēmumu un izdevumu summas, kas varētu rasties apskatāmajā periodā.

Uzkrājumi tiek veidoti, ja uzņēmumam ir paredzamas saistības vai izdevumi, kas, visticamāk, radīsies, bet gada pārskata sastādīšanas brīdī nav precīzi zināms šo summu apjoms un rašanās datums.

Paredzamās saistības veidojas no jau notikuša notikuma pagātnē, kura rezultātā uzņēmumam nāksies tuvākā vai tālākā nākotnē veikt izmaksas par labu trešajai personai. Ar izmaksām jāsaprot tādas, kas būs atzīstamas peļņas vai zaudējumu aprēķinā. 

Iespējami arī gadījumi, piemēram, apdrošināšanas līgumi, kad ir paredzama izmaksu segšana no trešās puses, tad uzņēmumam jāizvērtē, kura no pusēm ir atbildīga par izdevumu segšanu. Ja vainīgs uzņēmums, tad tas pilnā apmērā veido uzkrājumu, ja trešā puse, tad uzņēmums uzkrājumu neveido, bet gadījumā, ja uzņēmums sedz izmaksas daļēji, bet pārējo sedz trešā puse un sedzamās summas apjoms jau ir zināms, tad uzņēmums var veidot uzkrājumu un aktīva pusē debitora prasījumu pret trešo pusi. Šajā gadījumā tiek noteikts, ka ieņēmumus un izmaksas peļņas vai zaudējumu aprēķinā var norādīt atsevišķi vai neto vērtībā — no ieņēmumiem atņemot izdevumus.

Liela loma uzkrājumu atzīšanā ir varbūtībai vai iespējamībai, ka šīs saistības radīsies, kas viennozīmīgi ir pakļauts subjektīvam lēmumu pieņēmēja viedoklim. Lēmums parasti tiek balstīts uz nozarē esošo praksi, uzņēmuma pieredzi, kā arī ārējo ekspertu apliecinājumiem vai pieredzei. 

Saistību atšķirības

Saistību iestāšanās nenoteiktība un apjoms ir galvenās pazīmes, kas uzkrājumus atšķir no citām saistībām, tādām kā parādi piegādātājiem un uzkrātās saistības. 

Parādi piegādātājiem tiek grāmatoti, pamatojoties uz konkrētiem saņemtiem attaisnojuma dokumentiem. 

Uzkrātās saistības tiek grāmatotas, pamatojoties uz līguma prasībām vai pēc perioda saņemtajiem uz periodu attiecināmajiem attaisnojuma dokumentiem.

Abos gadījumos ir skaidri zināms saistību apjoms un arī saistības maksāšanas laiks, ko visbiežāk nosaka līguma nosacījumi. 

Pastāv arī iespējamās saistības, to iestāšanās varbūtība ir zema, likumiski, līgumiski vai citi apstākļi pastāv, bet, iespējams, tie nekad neizvērsīsies par reālām uzņēmuma saistībām. 

Tādējādi, sagrupējot pēc iestāšanās varbūtības, varam iedalīt trīs veidu saistības:

1. Saistības, kas tiek uzrādītas ilgtermiņa vai īstermiņa kreditoru sastāvā, — uzrādām saistības, kas jau ir precīzi zināmas gan laika, gan apjoma ziņā.
2. Uzkrājumi — liela varbūtība, ka šīs saistības radīsies, bet nav precīzi zināma to summa un maksāšanas laiks.
3. Iespējamās saistības — ir neliela varbūtība, ka tās radīsies. 

Veicamo grāmatojumu pamatojums

Uzkrājumu summas samazināšanu var grāmatot, izmantojot vienu no metodēm: vai nu samazinot konkrētos izdevumus pārskata gadā, vai tos grāmatojot uz ieņēmumiem. Tas ir jautājums, ko nosaka grāmatvedības politikā un konsekventi lieto no gada uz gadu. Manuprāt, gadījumos, kad uzkrājumi veidojas regulāri katru gadu, piemēram, garantijas saistībām preču tirdzniecībā, tad uzkrājumu samazinājums būtu grāmatojams kā sākotnēji iegrāmatoto izmaksu samazinājums, savukārt gadījumos, kad uzkrājumi tiek veidoti īpašos gadījumos, kā tas ir mūsu apskatītajā piemērā, tad uzkrājumu samazinājumu 2020. gadā ieteicams grāmatot uz ieņēmumu kontu, tad saistības grāmatot uz atbilstošajām izmaksām, šajā gadījumā — personāla izmaksas. Īpaši nozīmīgi tas ir gadījumā, ja izmaksu sastāvā ir personāla izmaksas, kuras attiecīgi, lai nodrošinātu likumdošanas normu piemērošanu vai veiktu uzņēmuma finanšu analīzi, uz personāla izmaksām jāattiecina tajā taksācijas periodā, kad ir iestājies pienākums par šīm izmaksām aprēķināt personāla nodokļus un tās deklarēt.

Uzkrājumu veidošanas pamatā var būt juridiskie pienākumi, kas izriet no noslēgtajiem līgumiem vai likumdošanas prasībām vai arī no cita veida likumiskas darbības.

Te kā piemēru var minēt no līgumiskām saistībām izrietošos dabas dzīļu izmantošanas līgumus, kas paredz rekultivācijas un atjaunošanas izmaksas. Šādu pienākumu var uzlikt arī likumdošanas prasības. 

Pie cita veida juridiskas darbības var pieskaitīt uzkrājumus paredzamajiem tiesu prāvu iznākumiem, uzkrājumi tiks veidoti tajā tiesvedības fāzē, kurā jau būs diezgan, bet ne pilnībā skaidrs, ka prasība pret uzņēmumu tiks atzīta un summa vēl pilnībā nav precīzi zināma.

Uzkrājumus veido arī tad, ja to pieprasa uzņēmuma saimnieciskās darbības specifika. Te kā piemēru varu minēt preču tirdzniecību, kurām tiek piedāvāta garantija. Šādus uzkrājumus veido gadījumos, kad garantijas izmaksas ir paša uzņēmuma pienākums. Savukārt, ja garantijas izmaksas ir ražotāja uzņēmuma pienākums, tad uzkrājumus veidos nevis tirgotājs, bet gan ražotājs. 

Vēl pie uzkrājumiem, kas tiek veidoti, pamatojoties uz uzņēmējdarbības formu, varam pieskatīt uzkrājumus garantijas remontiem būvniecības nozarē. Arī šajā gadījumā ir vēsturiskā pieredze pašā uzņēmumā vai nozarē kopumā un pastāv liela varbūtība, ka izmaksas radīsies, toties nav precīzi zināma summa. Būvniecības līgumu gadījumā tiek vērtēts uzkrājums katra būvlīguma līmenī. Izmaksas, kas saistītas ar uzkrājumu veidošanu garantijas pakalpojumu sniegšanas saistību segšanai, attiecina uz konkrētā būvdarbu līguma kopējām izmaksām, tātad tiešajām izmaksām. 

Aplēses, uzkrājumu summu pamatojums

Uzkrājumu veidošanas pamatā liela loma ir uzņēmuma pieņemtajām grāmatvedības politikām un vadības viedoklim. 

Pirmkārt, jānosaka notikuma iestāšanās varbūtība. Iepriekš apskatītajā piemērā par tiesvedību nezinājām visus apstākļus, sagatavojot 2018. gada pārskatu. Savukārt, sagatavojot 2019. gada pārskatu, bija diezgan skaidrs, ka saistība pret bijušo darba ņēmēju, visticamāk, radīsies un būs maksājama nākotnē. 

Otrkārt, būtisks aspekts, kurā subjektīvais viedoklis var dominēt pār objektīvo, ir aplēses, kuras izmantojam uzkrājumu lieluma aprēķināšanai. Tāpēc finansistam, grāmatvedim un revidentam, pieņemot vadības izstrādātās aplēses, jautājumam jāpieiet ar profesionālo skepsi, ņemot vērā savas zināšanas un pieredzi par attiecīgo jautājumu. Grāmatvedības aplēse ir noteikta informācija vai pieņēmumi par konkrēto jautājumu, kas veidojusies no gūtās pieredzes un tiek izmantota atsevišķu finanšu pārskatu posteņu novērtēšanā.

Veidojot uzkrājumus, aplēse — aprēķins par sagaidāmo nepieciešamo izmaksu summu bilances datumā tiek noteikts, pamatojoties uz pēdējo pieejamo informāciju par šo jautājumu. Vienkāršāk ir izmaksas paredzēt gadījumos, kad uzkrājums tiek novērtēts konkrētos finanšu līdzekļos. Te kā piemēru var minēt uzsāktās tiesu prāvas, kurās parasti ir izkristalizējušās prasījumu summas, un to maksāšanas gadījumā summas būs sedzamas naudā. Tas biežāk būs raksturīgs uzkrājumiem, kas veidojas no juridiskiem apsvērumiem. 

Ja uzkrājumus veido, pamatojoties uz uzņēmuma saimniecisko darbību, tad aplēses būs sarežģītākas. Aprēķinā būs jāparedz izmaksas, kuras vai nu veiks uzņēmums pašu spēkiem, vai pieaicinot trešo personu. Paredzēto izmaksu apjoms tiek aprēķināts uz bilances datumā pieejamo informāciju. Turpmāk uzkrājumus pārskata katrā turpmākajā bilances datumā, analizējot pārskata periodā veiktās faktiskās izmaksas un izmantoto aprēķinu un pieņēmumu, uz kuriem balstās aprēķini, pamatotību. Pēc iegūtās informācijas veic jaunas aplēses uzkrājumu summas izmaiņām. Izmaiņas grāmatvedības aplēsēs rodas jaunas informācijas vai jaunu izmaiņu rezultātā, un līdz ar to tās nav kļūdu labojumi un neattiecas uz iepriekšējo gadu rādītājiem.

Uzkrājumu aplēsi var veikt, izmantojot pieejamo statistiku par pagātnes datiem un to attiecinot uz datu kopu.

Ja uzkrājumi tiek veidoti garantijas remontiem būvniecības nozarē, tad precīzāk būtu veidot uzkrājumu katram līgumam atsevišķi, izvērtējot iespējamās izmaksas, kas varētu rasties garantijas laikā. Šādu metodi var pielietot saimnieciskajā darbībā, kur neto apgrozījumu veido lielāki darījumi ar savām individuālajām pazīmēm.

Finanšu pārskata sagatavošanas vispārīgie principi, kurus palīdz nodrošināt uzkrājumi

Uzkrājumu veidošanas galvenās funkcijas finanšu pārskatā ir nodrošināt skaidra un patiesa priekšstata gūšanu par sabiedrības saistībām bilances datumā. Uzkrājumi palīdz nodrošināt bilances posteņu novērtēšanas pamatprincipu, kas paredz, ka aktīvi nedrīkst būt novērtēti par augstu, bet pasīvi nedrīkst būt novērtēti par zemu. Principa nodrošināšanai aktīvu sadaļā tiek izmantoti uzkrājumi aktīvu vērtības samazinājumiem, tādi kā pamatlīdzekļu nolietojums, uzkrājumi krājumu vērtības zudumiem, kā arī šaubīgajiem debitoru parādiem, bet šie uzkrājumi nav šī raksta tēma. Uzkrājumi aktīvu vērtības zudumiem bilances pasīva sadaļā netiek uzrādīti, tie tiek izmantoti tikai aktīvu vērtības samazināšanai.

Savukārt, lai saistību sadaļu atspoguļotu un novērtētu pareizi, tiek izmantoti uzkrājumi paredzamajām saistībām. Uzkrājumi nodrošina piesardzības principa ievērošanu, kas nosaka, ka finanšu pārskatā posteņus atzīst un novērtē, izmantojot piesardzības principu un ņemot vērā visas saistības, kā arī paredzamās riska summas un zaudējumus, kas radušies pārskata gadā vai iepriekšējos gados.

Uzkrājumi palīdz arī nodrošināt periodizācijas principa ievērošanu. Tas paredz, ka izmaksas saskaņo ar ieņēmumiem attiecīgajos pārskata periodos.

Gada pārskata pielikumā norādāmā informācija par uzkrājumiem

Saskaņā ar Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma normām gada pārskata pielikumā ir jāapraksta grāmatvedības politikas, kas tiek lietotas uzkrājumu veidošanā, atzīšanā un novērtēšanā.

Attiecībā uz gada pārskata pielikumā uzrādāmo informāciju par uzkrājumiem paplašinās pienākumi vidējām un lielām sabiedrībām. Tām ir papildus jāuzrāda paredzamais uzkrājumos atzīto saistību rašanās vai segšanas laiks. Gadījumos, kad paredzēta uzkrāto izmaksu kompensācija no trešajām pusēm, ir jāpaskaidro, kurā bilances aktīva postenī šis prasījums atrodas. Ja uzkrājumu novērtēšanā ir izmantota diskontēšana, tad pielikuma piezīmē jānorāda uzkrājuma pašreizējās vērtības un diskonta likmes izmaiņu ietekme. Kā arī, ja viena un tā paša pagātnes notikuma dēļ sabiedrība veido uzkrājumus un tai rodas arī iespējamās saistības, informāciju sniedz tā, lai parādītu sakarību starp uzkrājumiem un iespējamām saistībām.

Publicēts žurnāla “Bilance” 2021. gada februāra (470.) numurā.